债务重组会计研究

穆学峰

摘要：随着政府出台的相关企业发展政策的增加，企业间的竞争越来越激烈，许多企业在竞争中不断更新或被淘汰，债务问题也随之增多，相应的解决办法也随之产生。目前，债务重组已变成多数企业解决债务问题的主要方法。因此，新会计准则的实施对债务重组的会计核算提供了理论基础并提出了更高的要求。本文首先说明了债务重组的内涵和主要重组方式，在此基础上，以举例的方式重点探讨了新会计准则下债务重组的会计处理。

关键词：债务重组；会计业务；会计核算

一、债务重组的含义

债务重组是指债务人在资金周转困难无法偿还债权人债务的情况下，债务人通过与债权人进行协议并通过达成的协议或法院的裁决对已有的债务结构重新进行调整，并作出相应的让步。企业在进行债务重组时，对债权人和债务人都有一定的要求。一方面，债务人提出的要求必须能够适应本企业的实际情况并确保企业保持正常运营，这是进行债务重组的基础。另一方面，债权人在达成的协议中，必须是在作出让步的情况下才能进行债务重组，这是界定的基本条件。另外，在进行债务重组时，债务人和债权人应明确具体的债务重组日。

债务重组的主要方式有资产偿还债务、债务转为资本、修改其他债务条件、混合重组。

二、债务重组的会计处理

（一）资产偿还债务

1.现金偿还债务

A在2×17年1月1日卖给B50吨水泥，不含税的价格是50000元，增值税税率为17%，双方约定，B应在2×17年3月1日前支付货款。但由于B发生财务困难无法按时偿还货款，通过双方协议在6月1日进行债务重组。协议约定，A免去B20000元的债务，其余的用现金立刻偿还。B在当日通过银行转账偿还了余款，并且A收到了该款项。A已为该项应收宽项计提了5000元的坏账准备。

A的会计处理：

借：银行存款38500

坏账准备5000

营业外支出——债务重组损失

15000

贷：应收账款58500

若A已提坏账准备25000元，则：

借：银行存款38500

坏账准备25000

贷：应收账款58500

资产减值损失5000

B的会计处理：

借：应付账款50000

贷：银行存款30000

营业外收入——債务重组利得

20000

综上，对于该种偿还方式需注意，债务人和债权人都应将现金偿还的当日或款项到账日作为债务重组日。

2.非现金偿还债务

2×17年1月1日，甲发生财务困难，无法按时偿还乙的欠款900万元。经双方协商，甲公司可以用一批存货、自有的一间厂房、拥有的一项专利以及拥有并作为交易性金融资产的某公司的股票来进行抵债。甲用来抵债的存货账面价值为60万元，公允价值为90万元；厂房原值为400万元，已提折旧为200万元，公允价值为300万元；该专利的原值为200万元，已累计摊销100万元，公允价值为120万元；股票的账面价值为300万元（成本320万元，公允价值变动20元），当日的公允价值260万元。若乙已提坏账准备50万元。不考虑相关税费。

甲的处理：

借：固定资产清理200

累计折旧200

贷：固定资产400

借：应付账款900

投资收益40

累计摊销 100

贷：主营业务收入90

固定资产清理200

交易性金融资产300

无形资产200

营业外收入——债务重组利得

250

借：固定资产清理100

无形资产20

贷：营业外收入120

借：主营业务成本60

贷：库存商品60

借：投资收益20

贷：公允价值变动损益20

乙的处理：

借：库存商品90

固定资产300

交易性金融资产260

无形资产120

坏账准备50

营业外支出——债务重组损失80

贷：应收账款900

若乙已提坏账准备为200万元的话，上述乙在进行会计处理时，会出现贷方差额，计入“资产减值损失”为70万元。

对于上述例子中的几种非现金偿还方式应注意：第一，债权人和债务人具体的债务重组日，将存货的最终运达日作为重组日；固定资产和无形资产应将相关手续办妥日作为重组日。第二，债务人用存货抵债进行会计核算时，应将其作为商品销售处理，按公允价值确定收入并结转其成本。第三，债权人将偿债物作为存货时，应按公允价值入账；作为固定资产时，不能直接以该资产的账面净值入账，应该按照相关部门的评估价值入账。

（二）债务转资本

2X16年3月1日，乙因财务困难无法按时偿还甲的账款70000元。经双方协议进行债务重组，将乙需偿还的债务转为乙的股本。若乙股票面值为1元，用30000股进行抵债，每股市价2元。甲在手续办理完毕后将其作为长期股权投资。若甲对该应收款项已提坏账准备12000元。

甲的处理：

借：长期股权投资60000

坏账准备12000

贷：应收账款70000

资产减值损失2000

若乙提的坏账准备为3000元的话，以上会计处理会出现借方差额，计入“营业外支出——债务重组损失”为7000元。

乙的处理：

借：应付账款70000

贷：股本30000

资本公积——股本溢价30000

营业外收入——债务重组利得

10000

对于该种偿还方式，债务人和债权人应将增资手续的办妥日作为重组日。

（三）修改其他债务条件

2016年3月15日，甲由于发生财务困难，无法按时偿还乙的债务50万元，经双方协议，乙同意免去债务的25万，且其余的债务应在2016年10月15日偿还；还约定，若甲到2016年10月15日经营状况较好，应再还乙10万元。乙估计收到10万元的債务的可能性为80%。

甲的处理：

在重组日时：

借：应付账款50

贷：应付账款25

预计负债10

营业外收入——债务重组利得

15

若到2016年10月15日，甲的经营状况较好：

借：预计负债10

贷：应付账款10

若到2016年10月15日，甲的经营状况较差：

借：预计负债10

贷：营业收入——债务重组利得10

乙的处理：

在重组日时：

借：应收账款25

营业外支出——债务重组损失25

贷：应收账款50

当到2016年10月15日，收到甲偿还的10万元债务时：

借：应收账款10

贷：营业外支出——债务重组损失

10

对于该种偿还方式应该注意的是：一方面，债务人在不存在或有条件的情况下，在重组日过后的未来期间可以按照正常的偿还债务进行处理；另一方面，若不存在或有条件，债权人在重组日之后的每个期间可按正常的债务收回进行处理；若存在或有条件，在重组日时无需进行处理，只有在真正实现时，才可计入当期损益。

（四）混合重组

在以上几种方式同时出现时，债务人和债权人应按现金、非现金、债转股的方式依次处理，最后再对修改其他债务条件的方式进行会计处理。

参考文献：

[1]曲微微.债务重组会计研究[J].中国管理信息化，2016，7.

[2]孙宏伟.债务重组会计研究[J].企业会计，2016，5.

（作者单位：贾湖酒业集团有限责任公司）