全面实施预算绩效管理背景下的预算执行审计研究——以医疗卫生资金绩效审计为例

◆上海市审计局行政事业审计二处课题组

在全面加强预算绩效管理的时代背景下，如何增强预算资金的执行绩效，如何提升审计机关预算绩效审计的工作水平和审计人员的工作效率，是我国政府审计机关亟待攻坚的两大课题。鉴于此，本文希望通过对上海市医疗卫生系统部分审计项目的审计经验进行总结提升，凝炼出预算执行审计和预算绩效管理深度融合的路径，为推动医疗卫生领域预算执行审计的快速发展乃至全面预算绩效管理工作的推进提供一定的借鉴，从而促进医疗卫生资金的有效利用，推进廉洁高效政府的运行，最终推动我国经济社会相关领域的可持续稳增长。

一、当前医疗卫生领域预算执行审计中存在的问题

当前，在对预算绩效管理日益关注的背景下，审计机关越来越多地在预算执行审计中突出预算资金使用绩效的审计内容，但依然存在多种问题。

（一）预算绩效评价范围尚未达到“全覆盖”要求

当前预算资金使用绩效的审计内容，往往仅限于医疗卫生相关部门和医院预算中列示的绩效评估项目。相关部门、医院编制当年度预算时会同时报送当年度预算绩效目标，审计机关往往以此作为预算绩效的审计范围。但随同预算报送的预算绩效目标往往局限在财政补助资金范围内，对医院业务收支、科教收支等基本未设立绩效考核目标，因此对非财政补助收支缺乏绩效审计监督。通过对上海市2018年度数据的分析，发现当前预算绩效评价的覆盖率较低，远未达到审计全覆盖和预算绩效管理“全面”的要求：一是从预算资金量来看，根据2018年度上海市申康医院发展中心决算报表显示，2018年度申康本部及其下属30家公立医院及研究所收支决算总额为712.93亿元，其中财政拨款71.21亿元，收支决算总额中涉及预算绩效目标的仅为9.76亿元，涉及预算绩效目标的项目资金来源全部为财政拨款，涉及预算绩效目标的预算金额占收支决算总金额的1.37%，占财政拨款金额的13.71%；二是从涉及预算绩效评价的支出类型上看，由于医疗卫生领域财政拨款主要用于人员经费、大型医疗设备购置、基建改扩建、装修等，所以现阶段预算执行审计中对预算绩效的关注点也集中在大型医疗设备购置、基建改扩建、装修等领域，对其他预算资金的绩效缺乏关注。

（二）部分预算绩效评价指标设置不合理

预算评价指标设置的科学性和合理性直接影响着预算执行审计评价结果的质量。现阶段对于预算绩效进行评价的指标设置主要有两种形式。第一种是基于财政预算的要求设置，重点关注预算资金执行率、设备购置程序、合同签订情况、设备运输安装情况等，这种指标设置基于传统的财政预算管理要求，注重预算的投入目标，对预算的产出目标和效果目标缺乏关注。第二种是借鉴现有的预算绩效评价指标，财政部门每年对随当年预算报送的预算绩效目标进行第三方评估，评估报告中会制定一系列评价指标，审计机关即直接采用全部或部分指标进行相关评价。这种做法一方面使预算绩效审计工作变成对第三方工作成果的核实，造成了监督评价资源的浪费；另一方面，当前预算绩效目标基本设置在大型医疗设备、基础设施建设等领域，当年度难以有产出和成效，预算执行审计局限于审计期间和范围，无法对当年度大型医疗设备、基础设施建设进行后续评价，导致审计难以对预算绩效的产出目标和效果目标进行核实，审计评价也局限在前期预算资金执行率和前期的内控程序审核上。

（三）在预算执行审计中进行绩效审计的队伍基础较薄弱

对某一业务领域或某一职能部门进行审计监督、提出评价和建议，审计人员不能仅从财政财务管理规定的角度出发，必须对相关业务和职能有一定的认识，了解其行业规定和特点，才能保证查出的问题具有说服力、提出的建议具有可行性，这一点在医疗卫生领域表现尤为突出。一方面，医疗卫生领域相关业务和管理工作专业性强，但审计人员大多数是会计、审计专业方面的人才，对医疗卫生领域涉及的医学、药学、化学等方面的问题难以进行专业性研判，对医疗卫生领域核心业务的资金使用绩效审计能力不足。另一方面，随着医疗卫生领域信息化的飞速发展，大量医院普及运用HIS系统等信息化软件，审计队伍中精通计算机方面的专业人才稍显不足，或者拥有一支计算机审计队伍，但缺乏对HIS系统的了解，在有限的审计实施期间内难以对HIS数据进行高效利用。

（四）在预算执行审计中进行绩效审计缺乏制度保障

审计法及其实施条例中对预算执行审计的相关规定，更多地侧重于关注资金使用的合规合法，对预算资金使用绩效的相关审计并无直接的要求，更缺乏对绩效审计方法、内容和评价标准的明确说明，这导致审计机关在绩效审计实践中，缺乏确定的方法和量化的指标，影响了绩效审计的有效开展。

（五）在预算执行审计中进行绩效审计形成的成果运用不充分

预算执行审计报告中揭示的许多问题，并没有从根本上得以解决，长此以往形成了许多“屡审屡犯”的问题。究其原因有三：一是审计成果存在重点不突出、系统化程度不高等问题，审计成果即审计报告中揭示的问题目标导向不突出，反映的问题单一、难以“以点带面”，并且未能密切结合当地党委和政府的重大政策或部门（单位）的事业发展重点和中心工作；二是基于项目评价、成果关注度等多方面原因，审计机关较重视关于违纪违规问题的揭示力度，对审计发现的预算资金使用绩效相关问题的整改执行情况跟踪落实力度不足，导致绩效问题未整改的情况时有发生；三是审计成果未能与下年度财政预算审批等工作相结合，难以形成监督整改合力，更不足以推动预算绩效管理的长足发展。

二、S医院预算执行审计实证研究

近年来，针对以往医疗卫生领域部门的预算执行审计中存在的不足，在实践中也采取了有针对性的改进，例如对医院非财政拨付资金进行绩效评价、对往年已评价过的绩效指标进行追踪评价、对审计组成员进行医院信息系统的相关培训等，取得较好成效。课题组选取近期开展的S医院预算执行审计项目为案例，通过简要分析，希望为深化预算执行审计的路径提供一定的借鉴经验。

（一）在S医院预算执行审计项目中进行绩效审计的重点

审计组分析了近年来S医院收支结余情况，发现近年来S医院收入和支出均有不同幅度的上涨，但是支出的上涨幅度大于收入，结余呈下降趋势，2018年度支出大于收入。审计组选取了支出金额占比较大和有代表性的项目进行绩效分析。一是S医院的设备绩效分析。重点关注设备购置的论证和决策程序、采购程序、设备使用效率、患者满意度等。二是S医院的医疗耗材绩效分析。重点关注医疗耗材的管理与核算，关注医疗耗材的出入库管理和收费等。三是S医院的后勤服务绩效分析。重点关注后勤服务招投标过程及合同签订的经济效益性、合规性。其中对于设备和后勤服务的绩效分析，审计组除了关注本年度预算支出资金形成的设备资产和服务，对以前年度预算资金形成的设备和服务绩效也进行了分析，对设备及服务的产出和效果进行了审计评价。

（二）S医院预算执行审计中发现的问题

通过财务数据的整理分析、大数据的分析比对和现场盘点等审计措施，审计组发现以下问题。一是S医院2018年度医疗耗材收费数大于出库数50%以上的有114种，原因是有两种或两种以上耗材混用收费编码、耗材信息录入不完整等。二是设备设置缺乏统筹性，导致医疗资源不能得到充分利用，例如上年度采购的两台CT影像设备，分别放置于住院部和特需住院部，审计组通过比对设备使用记录，发现同种CT影像设备，住院部的设备月开机次数是特需住院部的10至15倍，且住院部预约CT经常需提前3至5天排队，而特需住院部CT影像设备出现长时间空置现象。三是S医院的物业管理服务未经招投标，且物业合同中未约定固定金额，加之S医院对物业管理服务成本核算不严，导致物业费逐年上涨，2015至2018年度物业费年均上涨幅度为21.05%。

（三）S医院预算执行审计的经验总结

在S医院预算执行审计中对预算执行绩效保持高度的关注，发现了预算资金用于医用耗材、医疗设备、后勤服务方面效率不高或损失浪费的问题。一是绩效审计的范围不仅局限在财政拨款，对来源于医院自有资金的医用耗材和后勤服务的采购和管理也进行了绩效评价。二是运用了大数据技术，通过对医院HIS系统数据采集的收费数据和物资管理系统的数据进行比对，发现了医用耗材出库数和收费数不一致的问题，但同时因对HIS系统不熟悉，导致前期数据导出和处理花费大量时间和人力，严重压缩了后期疑点核实和取证的时间，对取证质量产生了一定的影响。三是对必要的事项进行了时间上延伸，通过采集3至5年的数据，科学合理地对预算资金形成的资产和服务的产出目标和成果目标进行了绩效评价。

三、进一步深化预算执行审计的对策建议

（一）强化绩效审计理念

我国对预算绩效管理的最新要求聚焦“全面”和“绩效”两个关键点，而当前我国财政预算绩效评价的范围远远没有达到“全面”的要求。针对财政预算绩效评价对纳入全面预算管理的非财政拨付资金的缺位，审计机关应在预算执行审计中做到必要的补充。尤其是以医疗卫生领域为代表的差额预算单位，大部分资金并非来自于财政拨款，仅对财政拨付的预算资金进行绩效评价，并不能完全达到预算绩效评价的初衷，对提升该行业或部门预算资金使用绩效的作用也极为有限。所以，在预算执行审计中强化绩效理念，在审计过程中做好预算绩效评价的必要补充，以审计全覆盖促进预算绩效管理的全面性，是全面实施预算绩效管理背景下深化预算执行审计的重要举措。

（二）加强预算执行绩效审计制度建设

加强各层次的制度建设，使预算执行绩效审计获得更有力的法律保障。国家层面通过改进相关措施来完善法律制度，将预算绩效管理的思想纳入预算执行审计的内容。各地方要根据本地预算绩效管理水平和预算执行绩效审计的实际情况，出台相关指导性文件，通过编制包括审计计划、执行、报告、评价等标准来规范预算执行审计的操作流程、方式方法、评价指标等，引导预算执行审计积极同预算绩效管理工作融合。

（三）设计覆盖预算绩效管理全过程的审计内容和重点

审计部门要牢固树立预算绩效管理的理念，合理设计全面实施预算绩效管理背景下的预算执行审计内容和重点，使预算执行审计覆盖预算绩效管理的全过程。一是预算绩效目标情况，包括目标设定的科学性、可行性以及与事业发展的相关性，目标调整的程序是否合规等。二是预算绩效运行监控情况方面，包括相关项目和专项转移支付纳入监控评价范围的完整性，对纳入监控评价范围的项目和专项发现的指标异常或偏离的处理调整情况。三是绩效评价情况方面，包括绩效评价、绩效自评、第三方机构绩效评价的程序是否适当，评价内容是否全面，评价方法是否合理，运用是否正确，评价结果是否客观准确，评价报告是否完整真实等。四是绩效信息报告和公开情况方面，包括是否将所有预算项目的绩效目标随同有关预算一同报送相关部门审议或向社会公开，是否将所有绩效评价报告和自评结果等报送相关部门或向社会公开，公开的绩效信息的完整性和可理解性等。

（四）构建科学合理的绩效审计评价标准体系

一是结合审计项目，对财政部门、发改委、统计部门、相关行业主管部门多做调研，结合财政指标和行业核心指标，构建一套科学合理的评价标准库，针对不同的行业类型，采用相应的评价标准组合。二是建立绩效审计的历史库，针对项目的特点，建立预算绩效的跟踪审计评价机制，在轮审的过程中及时读取历史库信息，对以往审计年度预算资金形成的长期产生效益的项目，进行必要的跟踪审计评价。

（五）加强绩效审计专业化队伍建设

一方面，组建一支专业的计算机人才队伍，并针对各个审计团队的业务特点进行攻坚，例如，经常参加医院审计的同志要加强对HIS系统等医院常用信息系统的学习和研究。另一方面，扩大外聘专家的范围，现阶段审计外聘专家一般以财务、评估等方面居多，但对医疗卫生领域等专业领域单位进行绩效评价，熟悉相关单位运行管理和医疗卫生知识的专业化人才也是审计队伍中必不可少的一部分。

（六）完善预算执行审计结果运用机制

一方面，注重对审计成果质量的提升，对问题进行归纳总结，善于揭示普遍性问题和体制机制问题，并提出合理性建议。另一方面，审计部门要增加审计成果运用的多样性，灵活运用审计报告、专报、信息、调研报告等形式，与财政监督、人大监督等形成合力，并为政策制定部门、行业主管部门、上级政府部门等提供真实可靠的决策依据，形成审计成果“一果多用”的运用机制。■