浅议“收付实现制”下高校财务报告的缺陷及对策

吴琼

【摘 要】目前，高校的会计制度是以“收付实现制”为基础的，由此产生了诸多财务报告的缺陷，大大降低了财务信息的完整性与有用性。本文借鉴企业与国外高校在“权责发生制”下制作财务报告的经验，分析当前政府会计制度的改革与发展趋势，为改进高校财务报告提供建议。

【关键词】收付实现制；权责发生制；高校；财务报告

一、引言

目前，高校会计制度规定“高等学校会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务的核算采用权责发生制”。而以教书育人为目的的高校，不可能有大量的经营性收支业务，因此为达到核算统一性与简便性的目的，“收付实现制”是高校一切会计核算的基础。

然而，在信息技术飞速发展的今天，现代高校的财务报表使用者对于财务信息的需求，不只停留在预算的执行情况以及现金的收支方面，他们更注重去了解高校经济业务的全貌与办学绩效，并作出有效的决策。因此，选择用“权责发生制”为基础进行会计核算与财务报告编制，更能提供具有时效性、完整性与实用性的财务信息，顺应时代的发展潮流。

二、高校财务报告的缺陷分析

1.无法准确计量资产与负债，不利于资产负债管理

以“收付实现制”为基础编制的资产负债表，不注重反映固定资产的折旧、无形资产的摊销以及坏账准备的计提等信息，从而高估了资产的价值；从债务管理方面看，由于高校忽略了对工资、利息等费用的计提，在“收付实现制”下隐藏了部分债务。

2.收入支出表无法准确、有效地反映高校的办学情况与流动性

除了资产负债表外，高校主要的财务報表为收入支出表，而非现金流量表。但是，企业中的损益表与现金流量表是“权责发生制”的产物，前者反映经营情况，后者反映资金的流动情况，这是反映企业财务状况的两个重要方面。

而在高校，“收付实现制”是以实际收付现金为基础的，随之产生的收入支出表无法同时反映高校的经营情况与流动性。因为经营情况与流动性是两个概念，经营情况涉及到资金与非资金的流入与流出，而流动性只是对资金活动进行分析，这两个目的无法在同一张报表上同时实现。

然而，与现金流量表比较，收入支出表无法更反映高校的资金运动情况，因为从报表的结构来看，现金流量表比收入支出表复杂很多。收入支出表是通过简单汇总相关的收入支出会计科目得来，重在比较实际收支与预算收支情况；而现金流量表则需要区分经营活动、投资活动、融资活动产生的现金流，有效反映资金运动在各类经济活动中的情况。

3.财务报告编制效率低，需反复调整，才可以编制成符合要求的报表

尽管目前高校的财务报告是以“收付实现制”为基础的，许多高校的管理者还是希望财务人员编制以“权责发生制”为基础的财务报告，以了解经济业务的全貌，提高管理水平。在高校账务与报表系统仍是以“收付实现制”为基础的前提下，要编制成符合管理者需求的报表，这对财务人员来说的确是一大挑战。这要求财务人员花费大量的时间与精力对报表期间以外的账目进行统计与调整。然而，这种调账并不合理。第一，这不符合会计分期的基本假设以及会计制度对财务报告期间的基本规定；第二，无法确保数据统计的准确性，若做账时没有明确写出经济业务的归属期间，将无法有效筛选出这些信息；第三，无法确保信息的完整性，因为如果报表年度内应付未付的支出在年度财务报告通过之日以后才发生，财务人员将无法对此继续调整财务报告。

三、改进高校财务报告的对策建议

1.借鉴国外高校对于财务报告的编制方法，明确会计制度改革的重要性

从“收付实现制”到“权责发生制”的转变，是国际化大环境的必然趋势，也是中国高校需要走出国门，走向世界，建设世界一流大学的客观要求。目前，英、美等发达国家的高校都是“以权责发生制”记账，并向外界提供公开的财务报告。他们的财务制度基本上要求高校需编制资产负债表、损益表、权益变动表与现金流量表。这些报表的编制方法与企业会计报表的编制方法非常类似。因此，可以看出在“收付实现制”下的收入支出表并不是国际化高校的财务报表，而是为满足我国高校预算管理要求下特有的产物。那么，国外高校的财务报告是如何满足预算管理方面的需求呢？美国高校的会计制度要求高校用“权责发生制”为主导的“基金会计”模式对经济业务进行核算，把收到的资源按照用途分为几类基金，并对它们的使用情况单独核算。因此，我国高校也可以借鉴“基金会计”核算模式，以满足预算管理与资源管理水平。此外，一般国外高校在提供四张主表的前提下，还在财务报告附注中提供预算管理方面的信息，或者在财务年报中单独提供报告，向政府拨款部门提供相关财务、非财务、风险管控等方面的信息，使披露信息多样化。这样的财务报告，不仅可以满足政府部门对于预算管理方面信息的需求，而且还可以从多个方面反映高校的办学绩效，满足多个利益相关方对于信息的需求。

2.借鉴企业会计“权责发生制”核算会计信息并编制财务报告

“权责发生制”在企业早已得到广泛与有效地运用，它的优点早已被人们所认可。目前，问题的关键在于如何在高校“收付实现制”的大背景下，引入“权责发生制”的记账与报表编制方法，在此提出几点建议：

（1）增设会计科目

在保留原有与“收付实现制”相关收支科目的同时，增设与“权责发生制”相关的科目。首先，新增科目的设置，为解决经济业务的发生与支付具有时间差的问题，例如：应计工资福利费、应计利息，可以有效地改善在“收付实现制”下不发生现金交易就不记账、牺牲经济业务完整性的缺陷。其次，新增科目的设置，为解决“收付实现制”忽略对非货币经济业务的计量，例如：累计折旧、坏账准备、资产减值准备，尽管没有发生货币变动，但是资产的效用与价值却在发生着变化，如果不对此加以反映，明显无法到达有效资产管理的目的。此外，在保留“收付实现制”下收入支出类科目的同时，新增“权责发生制”下的收益费用类科目，并区别于收入支出类科目，另设编码。endprint

（2）账务处理创新

在账务处理上，建议财务人员按照“权责发生制”做账。然而，为满足编制收入支出表的需求，可以单独再设一个账套，用原有的收入支出科目做账。为减轻工作量并提高做账效率，这个账套建议用会计电算化自动完成。可以通过分析在“权责发生制”复式记账法下现金和银行存款的对应科目，厘清收入支出类科目与收益费用类科目以及银行存款或现金之间的勾稽管理，来设置电算化系统。

（3）丰富报表种类，增加现金流量表與损益表

为满足财务信息与以前年度的可比性以及对预算管理的需求，建议保留收入支出表，该表可以用以上建议的电算化系统自动生成的收入支出账套编制而成。首先，对于资产负债表的制作，在保留原有的结构的基础上，需加上反映经济业务发生与收支时间差的信息，例如应计负债与应收款项；还需加上反映非货币经济活动情况的信息，例如累计折旧与累计摊销。其次，由于收入支出表并不能在“收付实现制”下真正反映高校的财务流动性与经济业务的完整性，因此建议增加现金流量表解决流动性问题，增加损益表解决经济业务的完整性问题。现金流量表可以用“直接法”来完成，利用收入支出表中与现金相关的收入与支出数，并把现金流动情况分为教学与科研活动、投资活动与融资活动，也可以根据高校管理者的需求，进一步细化现金流活动内容。损益表的制作，可以通过统计收入支出表中的收入与支出数，以及在“权责发生制”下因经济业务发生与实际收支时间差而专门记账的数据而完成。

3.分析当前政府会计制度的改革与发展趋势，解决从传统预算会计到现代会计的过度性难题

近年来，政府会计制度的改革，是高校财务人员越来越关注的话题，旨在全面引入“权责发生制”，并充分体现政府预算管理改革方面的要求。可见，从“收付实现制”向“权责发生制”的改革是政府部门高度关注的内容，随之产生的财务报告改革也是必然的趋势。目前，改革最关键的问题在于，如何有条不紊地度过这个艰难的过渡期，使财务报告提供的信息不仅可以与以前年度的信息进行比较，还需要增强编制“权责发生制”财务报告的可操作性。建议从提高高校管理者决策与管理水平、提高财务人员专业技能、优化财务系统几方面来解决这个过渡性难题。

（1）提高高校管理者决策与管理水平

目前，高校财务报告的提供主要是为满足高校管理者的管理需求，因此高校管理人员对于财务报告信息的要求，对于财务报告从“收付实现制”向“权责发生制”的改革有着重要意义。如果管理者的要求还是局限在传统意义上对预算执行情况进行分析，而忽略了资产与债务管理、风险管控，不愿了解一定期间内完整的财务状况，这样就无法做出有效的决策。其实，会计与财务报告的目的就是服务于管理者的需求。因此，高校管理者与时俱进、现代化与国际化的管理水平以及对财务信息的要求，对于会计制度的成功转型，有着积极的影响。

（2）提高财务人员专业技能

在管理者对财务报告有“权责发生制”需求的基础上，财务人员专业技能的提升，在这个过渡期也是至关重要的。近年来，财政部强调现代会计需要从“核算型”向“管理型”进行转变，因此财务人员需要通过不断学习与努力尝试，提供符合管理者需求的财务报告。这个过程对于财务人员来说是艰辛的，因为他们不仅需要从传统的会计核算模式中转变过来，掌握“权责发生制“的做账方法，还要熟悉“收付实现制”与“权责发生制”下会计信息的联系与勾稽关系，使编制的财务报告满足“权责发生制”以及预算管理的要求。因此，高校需要强化财务人员培训，让他们在不断学习中提升自己的专业技能，成功度过从“权责发生制”向“收付实现制”转变的过渡期。

（3）优化财务系统

目前，由于高校的会计核算与报表编制是由电算化所实现的，因此在从“权责发生制”向“收付实现制”转型过程中，最大的问题莫过于账务与报表系统的升级与更新。目前面临的问题有：如何对原有“收付实现制”的系统进行更新与升级，用“权责发生制”做账并编制报表，如何对“权责发生制”与“收付实现制”下的财务信息进行有效调整，如何做到用新系统产生的财务信息与以前年度的财务信息具有可比性。系统更新与优化的过程，不仅需要投入大量的资金，更需要信息技术人员与财务人员的积极配合，从而提高财务系统的可操作性。

参考文献：

[1]孟惊雷. 我国高等学校会计制度存在的问题及对策. 集团经济研究，2011（1）.

[2]王兵. 浅析我国高校会计核算存在的问题及应对策略. 商，2015 （23） ：161-162.endprint