科学事业单位执行新政府会计制度问题浅析

陶瑾珩

摘 要：为确保科学事业单位的财务信息质量、资产管控以及规范财务管控工作，要仔细研究新旧制度的不同点以及创新点，重新认识政府会计制度。科学事业单位在执行新政府会计制度过程中依旧存在一些问题，例如财务数据衔接随意、财务信息化平台不合适以及科学事业单位财务人员专业技能有待提高等问题。希望有关部门发布应用指南，推动实际操作的进行，完善资产管理体系，优化及创新现有财务信息平台，重视综合型财会人员的培养，帮助科学事业单位有效解决实施新会计制度过程中存在的问题，推动科学事业单位的可持续发展。

关键词：政府会计制度改革;科学事业单位;困难;问题

一、新政府会计制度出台的意义

财政部制定的《政府会计制度》于2019年1月1日起在全国各级各类行政事业单位全面施行。《政府会计制度》的颁布和施行，有助于更好地贯彻和执行党的十八届三中全会精神和《改革方案》，有助于财税体制改革相关举措的落地执行，有助于全面提升政府会计信息质量，提升行政事业单位财务和预算管理水平，也有助于更好的支撑绩效管理和现代财政制度，增强政府各部门和各单位会计信息之间的可比性，为财务报表的编制和部门决算的逐级汇总打下坚实的制度基础。

二、科学事业单位在实施《政府会计制度》中面临的困难

1.新旧会计制度衔接难度大

《关于科学事业单位执行〈政府会计制度――行政事业单位会计科目和报表〉的补充规定》和《关于科学事业单位执行〈政府会计制度――行政事业单位会计科目和报表〉的衔接规定》要求，科学事业单位应在实施新政府会计制度之前做好全面清查工作，全面梳理单位资产负债以及净资产。可实际情况却是，很多科学事业单位在日常资产管理中存在历史遗留问题，如应收账款和其他应收款属前期遗留款项，但由于债务人破产、时间久远无法认定相关责任人等原因确定已无法收回;应付账款和其他应付账由于时间久远无法认定相关责任人等原因确定已无法支付，由于取证困难，暂时未能取得相关法律资料。应按照相关规定报经批准后及时进行会计账务处理，才能真实反映单位资产负债情况，为施行新会计制度提供可靠依据，但厘清这些问题目前尚有很大困难。

2.新旧会计制度结转中遇到的困难

《关于印发科学事业单位执行<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>的补充规定和衔接规定的通知》对“非财政拨款结余”科目及对应的“资金结存”科目余额调整进行阐述，有两种方法。第一种方法是，先确认新制度下“非财政拨款结余”科目余额，在此基础上对新账的“非财政拨款结余”科目以及“资金结存”科目余额进行调整。第二种方法是，按照第一种方法难以准确调整出“非财政拨款结余”科目及对应“资金结存”科目余额的，在新旧制度转换时，可以在新账的“库存现金”“银行存款”“其他货币资金”“财政应返还额度”科目借方余额合计数基础上对不纳入单位预算管理的资金进行调整，按调整后的金额减去新账的“财政拨款结转”“财政拨款结余”“非财政拨款结转”“专用结余”科目贷方余额全计数，加上“经营结余”科目借方余额后，记入新账“非财政拨款结余”科目贷方，按相同金额记入“资金结存＼货币资金”科目借方。按上述两种方法计算，如果调整后的“非财政拨款结余”科目、“资金结存“非财政拨款结余”科目余额为负数，应如何处理，尚有难度。

三、科学事业单位实施《政府会计制度》存在的问题

1.科研项目经费收入确认的时点

（1）财政科研项目经费的确认。行政事业单位应设置“财政拨款收入”科目，核算单位从同级政府财政部门取得的各类财政拨款。由于科研项目的长期性，一年期以上的科研项目经费何时确认财政拨款收入，该如何确认。如单位申请一项两年期的科研项目，财政在年初预算下达时已将两年的项目经费拨付至单位账户，单位根据收到的“财政授权支付额度到账通知书”，借记：“零余额账户用款额度”，贷记：“财政拨款收入”。但在权责发生制下，一次性全额确认财政拨款收入是否妥当。

（2）非财政拨款科研项目经费的确认。科学事业单位在收到非财政拨款项目的科研经费时，应按何种方式确认收入。若按照财政拨款项目确认收入的方式，在收到科研经费时即作为收入确认，不符合权责发生制原则。目前对此类收入的确认时点尚未明确。笔者认为是否可以参照《企业会计准则第14号――收入》“第九条合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入”，按非财政拨款项目完成进度确认当期收入。

2.固定资产累计折旧

根据《政府会计准则――基本准则》（中华人民共和国财政部令第78号）和《政府会计准则第3号――固定资产》制定了《〈政府会计准则第3号――固定资产〉应用指南》，按照要求2019年1月1日新制度实施，规定之前已计提了折旧的单位，按照新制度规定，固定资产应当于增加当月开始计提折旧，计提折旧的开始日期与旧制度规定有变化，其会形成应提的累计折旧金额与已计提的累计金额产生差异，即一个月的折旧额，应予以补提。但在行政事业单位资产管理系统（下面简称“资产管理系统”）里，固定资产累计折旧的计算方法与上述计算的累计折旧不一致。资产管理系统中固定资产的累计折旧是将现有的固定资产按照《政府会计准则第3号――固定资产》自资产增加之日起计算累计折旧。这样累计折旧年限不一致，导致与财务会计累计折旧金额不一致的情况出现，由此产生新旧会计转换时累计折旧金额确认依据何种方法计算不确定的情形。

3.科研项目间接费核算

科研项目间接费用主要用于补偿项目承担单位为项目实施所发生的间接成本，间接费用无法直接分摊，一般采用计提方式，由项目承担单位统一管理，统筹安排使用。《政府会计制度――行政事业单位会计科目及报表》在财务会计中引入了“预提费用”科目来核算单位预先提取的项目间接费用或管理费。在新会计制度中，仅对非同级财政项目的项目间接费用或管理费的会计核算有明確说明，但没有对财政性资金项目的项目间接费用或管理费的会计核算进行说明。

4.代收个税

非财政拨款和自有资金项目中支付的劳务费，采取单位直接代扣其劳务费的个人所得税，具体核算方式如下。支付时，财务会计：借记相关支出类科目，贷记“银行存款”“其他应交税费――应交个人所得税”科目。预算会计：借记预算支出类科目，贷记“资金结存――货币资金”。代缴个人所得税时，财务会计：借记“其他应交税费――应交个人所得税”，贷记“现金或银行存款”科目;预算会计：借记相关支出类科目，贷记“资金结存――应交个人所得税”科目。由于在支付劳务费时预算会计已将个人应缴纳个税部分计入相关支出类科目，在代缴个税这个环节，预算会计应将“其他应交税费――应交个人所得税”贷方金额扣减支付劳务费时代扣个税后的金额计入相关支出类科目，否则将会出现重复列支的情况。但是，由于科研事业单位的科研项目众多，涉及劳务费发放的情况也很多，这种操作势必大大增加财务人员的工作量。

5.以前年度计提的税金

新会计制度下，行政事业单位在缴纳税费时除了做财务会计处理，也要同时进行预算会计处理。涉及以前年度计提的税金，比如2018年12月计提的应交增值税及附加税金、企业所得税等相关税费，2019年1月缴纳时，预算会计是否做相应处理。如果按收付实现制来说，交纳税金这一行为，已产生单位的现金流出，应该做预算会计处理，确认支出，减少资金结存。但是，这又不符合权责发生制的原则，因为这项支出不属于2019年当期，而是属于以前年度。类似的还有每年5月的所得税汇算清缴，如果出现补缴的情况，也同样存在这种问题。

6.政府综合财务报告

为深入贯彻党的十九大精神，全面落实《中华人民共和国预算法》，要求单位财务部门及时更新会计信息系统，积极建立并完善单位财务会计和预算会计的双会计模式，为编制权责发生制政府综合财务报告做好基础准备，最终实现“双功能、双基础、双报告”的改革目标。

具体工作中，遇到往来款项跨期财务会计与预算会计不一致，应如何处理。填报政府综合财务报告后，很有可能出现由于收入确认时点不一致等原因造成双方数据不一致的情况。比如，2018年收到非同级财政部门拨入的一笔项目经费，由于收入按项目完成进度确认，在收到时财务会计记入预收账款，预算会计不做分录。2018年年底，该项目结转下年。而合作单位在2018年就已将项目金额全额记入支出。在2019年做2018年政府财务报告时，对方单位支出与单位收入就无法匹配。

以上只是笔者在工作中遇到的部分问题，在实际工作中可能還有更多需要解决的问题。财政部门应就改革中出现的一系列问题给予关注，并对具体业务事项做出详细说明。各级财政及主管部门应根据政府会计制度改革实施中提出的新要求，有计划地充实财务、资产及相关业务环节的专业人员，切实提高财务人员等业务水平。行政事业单位应全面梳理工作流程，结合本单位实际情况及时进行重点相关业务讨论，认真解决制度实施过程中遇到的问题，分类别、分性质制定配套解决方案，提高新会计制度实施的效力，以确保新会计制度有效实施。

（责任编辑：刘海琳）