数字经济时代财会实务变革与研究方向

贾婧 张琪

在数字化浪潮推动下，数字经济正在成为中国创新增长的主要路径。而在数字时代背景下的现代企业也正在面临转型升级的一系列变革。面向未来，人工智能等新技术在颠覆商业模式的同时，会计研究与会计教育等领域也面临着不断革新的挑战。在此背景下，2020年12月12—13日，由中国商业会计学会主办，商业会计杂志社承办的中国商业会计学会2020年学术年会在北京召开，此次年会的主题是“数字化时代会计教育改革与职业发展”，与会专家学者围绕大会主题，从财务会计、资本市场、企业创新以及审计等领域展开交流，深入探讨了数字经济发展背景下的企事业单位财会变化、革新以及未来发展趋势。

一、新时代下的企业变革

（一）数字经济发展与企业会计革新

“大智移云物区”等技术引领的“第四次工业革命”对企业的组织结构、业务流程、管理模式等产生颠覆性的影响，给企业管理带了的根本性变革。在这一时代背景下，业财融合如何从体系架构上随之进行调整成为值得关注的话题。戴雪艳从业财融合的环境和技术出发，对业财融合的体系架构进行探讨，初步确立了“一项基础、两个层面、三个维度、六个平台”的业财融合体系架构。首先，技术进步是业财融合的发展基础，技术革新使业财融合的内容日趋完善。以“大智移云物区”等新技术为代表的数智时代实现了信息的数据化，并依据数据集成等技术将数据进行加工整理、分析运用，从而实现了财务数据回归于业务本身。在通过数据处理、数据分析、数据挖掘等技术最终形成的“多维业财报告中枢平台”中，各数据使用者可以通过对数据连接的人、财、物进行分析探索，深度挖掘数据价值，找出新运营策略，为企业开拓新的运营领域。其次，从企业管理的角度来看，业财融合体系架构可以分为两个层面，即内部管理层面和外部协同层面，内部管理层面为外部协同层面提供基础的管理依据与制度安排;外部协同层面为内部管理层面提供更及时准确的交互数据信息，是内部管理报告所需信息的重要来源之一。再次，内部管理层面可分为三个架构维度进行解读，即理念维度、方法维度和技术维度。这三个架构维度中，技术维度是业财融合体系赖以存在和发展的基础，理念维度是企业内部正常运作的前提，方法维度则体现了业财融合的各项核心管理内容，三者共同作用下业财融合才能顺利开展工作，发挥效用。最后，业财融合的外部协同可概括为六个平台，包括移动办公平台、物联平台以及银企互联平台等，使企业的经济业务可以深入延伸，与外部各界进行融合，实现企业发展的外部协同效应。

互联网时代在对企业价值创造方式、业务管理模式产生根本性改变的同时，也对既有税收征管模式带来了挑战。胡耘通和袁其梦认为，在数字经济下，税收征管的实践主要体现在税务机关对于大数据、人工智能、5G等新技术的应用上。他们从税收的征收、税收的管理以及税收的稽查三方面分析了数字经济下税收征管中的具体实践，以及已有征管制度面临的挑战。企业应从强化数字化税务征管思维、完善立法并加快数字税收制度建设以及推进数字化税收征管队伍建设等方面进行优化管理，由粗放式管理向专业化智能化管理转变。

（二）上市公司“脱实向虛”的现象及其治理

党的十九大报告指出，建设现代化经济体系，首要任务是大力发展实体经济，防止经济“脱实向虚”，加快完善社会主义市场经济体制。对于“脱实向虚”现象的治理有助于稳定金融市场、深化供给侧改革。因此，对于企业“脱实向虚”现象的治理展开研究具有尤为重要的现实意义。胡国柳和曾慧宇对产业政策如何影响企业“脱实向虚”展开研究，发现产业政策降低了受支持企业的金融化程度。机制探究发现，产业政策支持能够增大企业的债务融资能力，从而降低其实施金融化的蓄水池动机;同时，产业政策支持亦能促使企业聚焦主业，增大对实体资产的投资，从而降低其实施金融化的市场套利动机，可从蓄水池动机和套利动机双重路径降低受支持企业的金融化程度。进一步拓展研究发现，产业政策对受支持企业金融化现象的抑制作用，在蓄水池动机强的高融资约束企业，以及套利动机更强的低主营业绩企业和“挤出”效应更强的低创新效率企业中更为显著。黄贤环、王瑶和吴秋生基于我国企业“大型化、集团化”发展的背景，研究了集团控制对附属上市公司金融化水平的影响。研究结论表明相比于独立的上市公司，集团控制显著提升了上市公司的金融化水平;同时，上市公司所处的控制链层级越长，其金融化水平越高;相比于终极控制人性质为非国有，终极控制人性质为国有的上市公司金融化水平更高;且以上效应在重资产模式的上市公司以及外部审计监督机制较弱时更加明显。同时，集团控制、控制链层级越长和终极控制人性质为国有的上市公司更倾向于长期金融资产的持有;进一步的，区分是否过度金融化发现，集团控制、控制链层级越长、终极控制人为国有的上市公司更容易出现过度金融化。

二、企业创新的影响因素研究

创新活动对于企业形成其核心竞争力具有至关重要的作用，并且在党的十九大后我国实施创新驱动发展战略，因此围绕企业创新的影响因素展开研究，并探讨如何鼓励企业增加创新投入具有重要的理论与现实意义。曹晓昱和王满研究了管理会计工具应用程度对企业创新绩效的影响。研究发现，管理会计工具应用程度越高，企业创新绩效水平越高，其中，管理会计信息发挥了部分中介作用，同时商业模式以管理会计信息为中介对管理会计工具应用程度与企业创新绩效有正向调节作用。钟廷勇和许超亚从产业政策的视角探讨了企业创新的影响因素，并发现产业政策扶持仅会显著促进企业进行策略性创新;而市场竞争不仅显著促进了企业进行实质性创新，还抑制了其策略性创新;同时，市场竞争对产业政策与企业创新策略选择之间的关系具有负向调节作用，且这种作用在民营企业和市场化程度较高的地区更为显著;进一步研究发现，只有实质性创新才会真正促进经济高质量发展。晓芳和马一先从股东特征的视角入手，研究了连锁股东对企业创新投入的影响，发现企业连锁股东有利于提升创新投入，表现为连锁股东数量越多，创新投入越多;研究表明，企业连锁股东通过提升风险承担水平，提高创新投入;此外，企业连锁股东对创新投入的积极作用在非国有企业、高科技企业中更加明显。喻子秦和肖翔基于发明专利代表的实质性导向的背景，实证检验科技型中小企业如何选择不同创新策略，以及创新策略、企业价值低估和融资约束三者之间的关系。研究表明，在实质性导向下，对科技型中小企业而言，资源配置能力越弱的科技型中小企业更倾向选择利用性创新战略;较于探索性创新策略，投资者会低估选择利用性创新策略的企业价值;较于探索性创新策略，由于企业价值低估，利用性创新策略的企业会存在更严重的融资约束。

三、企业竞争与风险管控研究

（一）市场竞争与风险提示

市场竞争环境对企业战略选择具有重要影响力。在激烈的产品市场竞争中，企业的战略变革因具有较大的不确定性可能会增加企业的风险。林钟高和唐洁玉以2010—2018年A股上市公司为研究对象，按照“竞争程度—信息环境—战略安排”的研究范式，考察企业战略差异对年报风险提示信息的影响及产品市场竞争的调节作用。研究结果表明，企业战略差异度越大，年报风险提示信息越多，证明了披露年报风险信息的确具有增量价值。他们进一步研究发现，产品市场竞争作为影响公司治理的一种重要外部机制，能够通过竞争压力传导促使企业强化内部治理，从而对企业战略和风险信息披露产生影响。他们的研究对实务界具有重要作用，启发企业管理者在产品市场竞争激烈时，更应理智地衡量企业进行差异化战略可以产生的收益与所承担风险之间的关系。

（二）商誉减值与风险缓释

近年来，我国资本市场上的并购行为正呈现爆发增长的态势，但是，伴随着并购浪潮而来的除了巨大的机遇还有暗潮涌动的商誉风险。汤湘希和章琳通过对商誉系统摊销法和减值计提法的比较，对“良性”商誉和“恶性”商誉进行定义，以2009—2017年我国创业板上市公司为样本，探究上市公司并购业绩承诺对商誉的风险识别和缓释作用。研究发现，一方面，业绩承诺有利于商誉减值风险的及时识别，同时对商誉初始确认的质量也能起到一定的监管作用;另一方面，业绩承诺的订立能够显著抑制管理层规避商誉减值的能力及动机，对于商誉减值风险缓释具有积极的作用，有助于“良性”商誉减值机制的形成，进一步证明了业绩承诺能够对商誉初始确认的质量起到一定的监管作用。

（三）混合所有制改革与全要素生产率

混合所有制经济是社会主义基本经济制度的重要实现形式，也是提升国有企业竞争力的重要举措。盛明泉、陈一玲和鲍群提出当下不断推行的国有企业混合所有制改革在提升国企效率方面发挥着重要作用。他们以2009—2018年沪深A股国有上市公司为样本，探究了不断推进的国企混合所有制改革对作用于全要素生产率的作用效果及具体路径。研究发现，混合所有制改革有利于提升企业全要素生产率。进一步研究表明，混改通过缓解国有企业的委托代理问题以及增加创新投入这两条路径作用于全要素生产率。此外，在企业所处制度环境更完善、国有股东保持控股以及实施低杠杆政策时，国有企业混合所有制改革对全要素生产率的提升作用更加显著，进一步证明混改的深度可以通过缓解代理问题来优化企业资源配置，国企混改的过程中，完善的制度环境和合理的股权机构具有助益作用。

四、新形势下审计研究的新方向

（一）突发事件与慈善资金审计

重大灾情背景下国家审计机关对公益组织慈善资金及物资使用规范性和效率性的审计监督，既是疫情期间社会公众特别关注的焦点问题，也是影响各级政府治理能力与公共应急管理体系完善的重要监督方式，对于维护我国社会舆情稳定和加强对防控资金效率监管均有积极意义。叶陈云和叶陈刚从政府治理视角，探讨与分析了我国社会性慈善组织资金募集、使用和管理方面审计规制的现状、问题及多维原因，并提出研究并制定配套法定标准、加强职业责任意识培养、创新内部制度以及大智移云技术应用等具有连续性、动态性和可行性特征的组合型治理策略，为改革和优化我国社会慈善资金国家审计监督工作管理体制和提升政府部门针对重大灾情的跨部门协同治理能力提供建设性的思路。

（二）政府财报审计与审计机关责任

我国权责发生制政府综合财务报告制度改革已全面推开，政府财务报告审计是国家审计机关的基本职责，会计制度的改革为政府财报审计提出新的挑战。陆晓晖基于审计机关责任相关理论，以英国、美国、新西兰、澳大利亚、加拿大五国为例，研究审计机关政府财务报告审计的具体活动。研究发现，基于审计机关责任，政府财务报告审计活动包括对财务报表发表审计意见，审查公共资金使用合规性，以及反映政府和部门的管理情况，并运用经审计的财务报表和其他信息，分析国家财政前景。基于此提出我国审计机关开展政府财务报告审计的三点启示：第一，全面认知政府财务报告审计的性质：审计机关政府财务报告审计是以发表审计意见为基本职责的审计，并包含绩效审计和合规性审计特性;第二，准确把握政府财务报告审计的作用：审计机关政府财务报告审计推动完善国家治理;第三，深刻理解政府财务报告审计的意义：审计机关政府财务报告审计提升审计机关自身价值。

（三）内部审计与大数据技术应用

技术的进步让审计工作从手工模式向智能化模式转变成为可能。随着大数据应用范围的不断扩大，会计智能化的趋势已经日渐清晰。在这样的背景下，深入了解并有效利用大数据技术，推动形成大数据审计新模式已成为我国审计人员、企业管理层愈发关注的问题。张建平、魏兴玲和邢文以大数据技术在南方电网电力营销审计中的应用为例，分析大数据环境下采用聚类分析和分类分析法，按照准备、分析、验证和应用四个阶段，监测费用异常增长等方面的审计应用。同时进一步评价了大数据技术在内部审计中提升数据质量、扩大审计范围、促进审计结果应用等方面的作用，提出在数据资源不断丰富的背景下，将大数据技术应用到审计作业中，能够帮助进行多维比较、协同分析，从而有效提高数据的可用性。

五、未来会计研究方向及发展思路

20世纪60年代鲍尔和布朗的文章掀起了一场会计研究的革命。杨松令和刘亭立回顾了鲍尔和布朗（1968）的写作背景以及给后续研究带来的影响。鲍尔和布朗对20世纪60年代的会计报表信息无用论的主流会计观点提出质疑，采用经验检验的研究方法，证明了会计收益数据的有用性。该文开辟了资本市场会计研究的一个全新领域，开创了全新的会计学研究范式，实证（经验）研究方法成为此后五十年风靡世界会计学术界的主流研究方法。然而，基于鲍尔和布朗（1968）发展起来的实证研究近年来已出现偏差，实证研究脱离实务现象越来越严重，实证研究越来越倾向于保守和僵化，这既不符合初衷，也完全违背了他们所倡导的创新精神。

中國经济发展正处于重要战略机遇期，面对国内外日益复杂的经济形势以及创新产业带动的信息革命，我国未来会计研究的发展将面对更多的机遇和挑战。目前会计面临大数据、人工智能、云计算等新技术的巨大冲击，会计研究学者要正确认识实证研究的历史贡献和局限性，在会计研究中要做到规范研究和实证研究方法并重，会计理论研究和会计实务研究并重，而不能厚此薄彼。会计学术界和实务界需要深刻理解新变革，广泛利用新技术，在不断耕耘会计理论的同时构建产学研一体化的发展机制，理论与实务相结合，讲好中国会计故事，创造会计的新价值，为全球会计研究贡献中国智慧。