新收入准则对会计收入确认与计量产生的影响及对策

杨丽慧　郭蓉榕

摘要：2017年7月5日财政部出台了《企业会计准则第14号—收入》，新收入准则对于我国诸多行业的会计收入与计量产生了影响。本文将以电竞直播平台为例，比较新旧收入准则的主要变化，探究新收入准则对对于会计收入确认与计量的产生的影响，并针对准则的完善提出相关建议。

关键词：新收入准则;会计收入的确认与计量;电竞直播平台

近年来，我国的直播行业兴起，电竞直播作为其重要形式发展势头迅猛。电竞直播指借助现代信息技术，将主播操控电竞游戏的实时画面利用直播的方式传递给给众的一种方式，具有着较强的实效性和互动性[1]。我国电竞直播平台自2014年开始出现爆发式增长，据资料显示，2018年电竞直播平台用户规模达2.6亿人，相较于17年增长21.6%，并且市场规模达131.9亿元，相较于2017年增长超过60%[2]。

电竞直播平台在快速发展的同时，也为带来了诸多方面的问题，其中包括会计收入的确认与计量。旧收入准则对于电竞直播企业的打赏、广告、会员费收入的确认与计量的规定已经不符合时代发展的要求和现实的需要，出现了虚拟礼物性质不明确、主播与平台关系界定不清、难以准确估计“销售退回权”收入确认时退货率等问题。

1.新收入准则的变化

新收入准则明确规定了确认收入的时点、原则和流程，要求在确定合同形成的收入上应采用统一的标准，这一变化将有利于解决目前的会计实务处理中在收入确认上存在的问题，增强会计工作的规范性，提高企业的运行效率。新收入会计准则主要在以下三个方面发生了变化：

（一）确认收入流程发的变化。“五步法”收入确认模型在新收入准则中得到了广泛应用，其具体步骤为：（1）识别与客户订立的合同、（2）识别合同中的单项履约义务、（3）确定交易价格、（4）将交易价格分摊至个单项履约义务、（5）履行每一单项履约义务时确认收入。与旧收入准则相比，新收入准则简化了收入确认的流程，去除了部分较为复杂繁琐的环节;并且增强了收入确认的规范性，给定明确的确认收入的框架。

（二）收入确认原则的变化。新收入会计准则在收入确认时点上作出了一定的改变，将风险报酬转移调整为控制权转移。新收入准则在合同的要求上与旧收入准则上有着明显区别，当合同同时满足（1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务;（2）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务相关的权利和义务;（3）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款等条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入。

（三）计量原则的变化。新收入准则对于收入的计量提出了更高的要求，对合同中的各个细节应该有着清楚的了解和認知。准则对于根据企业的类型对于其收入交易价格提出了不同的要求：对于交易价格较为复杂的企业，准则要求进行分类和计算;对于交易价格较为简单的企业，准则针对其收入类别模式制定了更加详细的规范。

2.新收入准则对电竞直播平台收入确认与计量的影响

通过该对于电竞直播行业的商业模式的探究，我们将直播平台的收入来源主要归纳为以下三种，分别是：打赏收入、广告收入、会员费收入[4]。本文将以电竞直播平台上述三种收入为主要内容，对比新旧收入准则的区别得出新收入准则的变化，分析新收入准则对电竞直播平台收入的确认和计量产生的影响。

（一）影响打赏的收入确认和计量。打赏指是粉丝通过用人民币购买的平台的网络货币兑换成为虚拟礼物并赠与主播的一种行为，主播可以将粉丝打赏获得礼物兑换成现金从而获得一定的收入。目前打赏收入存在的确认与计量主要存在收入确认的时点和收入计量的方法两方面的问题。首先，针对打赏收入确认的时点问题，我国目前的事务处理中通常采用的方法是用户完成虚拟货币的购买和打赏收入的分配同时进行的方法;而新收入准则中则对于合同的履约义务提出了更严格的规定即只有在履约义务与交易价格符合后才能对于收入进行确认，平台应在主播完成履约义务包括出勤次数、直播时长等之后再进行打赏收入的分配问题。二是针对打赏收入的计量方法，目前行业内主要采用“总额法”确认收入即平台将用户的打赏全额计入到“营业收入”中，然后再与主播进行分成并把主播大的收入分成计入到“营业成本”;新收入准则则提出应该先将剔除主播分成后的“净额”计入到收入中。

（二）影响对广告收入确认和计量的影响。优秀的平台可以通过自身的影响力吸引到广告商，这种通过广告商投放广告获得的收入称为广告收入。在目前的会计实务的处理中，采用收付实现制对于广告收入进行确认，这种方法虽然提高了可操作性但是却十分不合理。而新收入准则中提提出了用配比原则处理履约义务与交易价格的关系。因此本文建议对于广告收入的确认应该在每个会计期间的期末，以交易次数与合同要求总次数的比值或者广告实际被点击次数来确认，这样能够有效地避免合同纠纷，也能够避免利用履约进度进行的利润操纵。

（三）影响会员费收入确认和计量。部分平台会通过开辟会员服务，用户在购买会员服务之后可以享受到平台提供的差异化服务，从而平台赚取收入。会员费收入确认的难点在于其激励方案对应的收入的确认。某些平台为了激励客户开通更长时长的会员而基于其额外的权益期限作为奖励。目前我国大多数平台对于激励服务的确认采用的是首付实现制，在会员完成充值购买时立即进行全额收入确认。而新收入准则提出在履约义务和履约进度的关系上两者应该保持一致。因此本文建议为了准确地反映出经济业务的实质，应该在每个会计期末，以会员实际使用时长作为确认收入的标准。

3.针对新收入准则的完善的建议

近年来我国互联网行业迅速发展，在行业现状、制度规范、业务模式等方面变化较大，原有的旧收入准则在诸多方面已不适用。新收入准则的提出十分具有意义，它对于原不适用于现状的地方进行了合理的规范和调整。但是其仍有不完善的地方，因此我们针对新收入准则的不足之处，提出下列建议：

厘清主播与平台关系的界定问题。合同的性质对于平台和主播之间的收入划分有着决定性作用。目前各大直播平台并未对于这一问题做出明确的规定，实际情况中，主播与平台更多签订的是商业合同而非劳动合同，大多名为《艺人签约合同》。如果双方签订的是商业合同，则形成合作关系，主播的收入确认应是平台收入“被划分”的体现，本文建议可以将主播收入计入到“主营业务成本”科目;如果双方签订的是劳动合同，则双方为劳务关系，主播收入应计入“管理费用或者“应付职工薪酬”科目;

界定虚拟礼物的性质。直播平台的收入实现通过打赏的方式，而打赏方式则主要借助虚拟货币来完成。虚拟货币的获取渠道主要包括两种方式，一是用户用现金充值后购买得到，二是用户通过完成平台指定的任务。对于这两种形式的虚拟货币的收入确认，新收入准则提出了不同的会计处理方法：对于前者，虚拟货币虽然并非是实物，但是也可以算作商品，其会计处理应按照“打赏收入”的要求进行;而后者，则属于劳动报酬的范畴，其会计处理应该按照“主营业务收入”或”其他业务收入”进行处理。

明确附有“销售退回权”的确认与计量。直播平台与电商类似，其销售商品合同附有“销售退回权“即用户可以享有满足“7天无理由退货”的权利。针对于销售退回权的收入确认，由于各平台没有达成一致的标准，所以如何合理地计量“销售退回率”就尤为重要。由于新收入准则没有对于“预计退货率”做出明确的规定，因此本文建议在会计事务的实际操作中，强调谨慎性原则，多寻求业内专业和经验人士的帮助和意见，在预计时坚持保守为主，尽量高估避免低估，同时要努力避免因为企业自身失误而形成的退货，并对于用户退货的原因进行充分的分析，确保自身的不断改进。

参考文献：

[1]李萌.“互联网+”时代游戏直播行业现状研究[J].河北企业，2017（08）：157-158.

[2]中國游戏直播行业研究报告2019年[C].艾瑞咨询系列研究报告（2019年第7期）.：上海艾瑞市场咨询有限公司，2019：609-643.

[3].财政部修订印发企业会计准则第14号[J].中国总会计师，2017（07）：10.

[4]罗珉，李亮宇.互联网时代的商业模式创新：价值创造视角[J].中国工业经济，2015（01）：95-107.

[5]徐哲桐. 互联网直播行业收入确认和计量研究[D].中国财政科学研究院，2017.

[6]孙芳城，刘萌，钟辉利.网络广告收入会计处理浅析[J].财会通讯，2014（28）：73-74.

【2019年安徽财经大学大学生创新创业项目】本文属安徽财经大学大学生创新创业项目《浅析新收入准则下的会计收入确认与计量》（项目编号：S201910378615）阶段性研究成果。

作者简介：杨丽慧（1999.6-），女，汉族，河北邢台人，安徽财经大学会计学院，2017级本科生，审计学专业，研究方向：审计学。