收入准则在监理企业的应用思考

张文钊

摘要：新收入准则的实施对企业各行各业产生了较大影响，就工程监理企业而言，通过引入新准则，在一定程度上推动了企业业务的现代化转型，意味着监理企业不再只是提供单一的技术服务，而是多元化方向转变。本文主要围绕新收入准则在监理企业的应用展开论述。

关键词：新收入准则;监理企业;应用;思考

新收入准则的实施是监理企业的一次革新，突出体现在收入计量方面，这对企业的收入计量提出了更高的要求，不单是会计核算，更使得财务向业务推移延伸，实现了业务核算的全环节动态跟踪，监理企业重视新收入准则的应用符合业务拓展和更新的要求，将会对企业监理合同识别、监理收入确认、收入确认等产生影响，这要求监理企业必须重视以新准则为导向，规范、科学开展会计业务。

1.新旧收入准则差异分析

1.1适用范围发生变化

新准则统一了不同业务类型的适用准则，将原来需要执行不同准则的业务纳入统一收入确认范畴，这在一定程度上避免了旧准则下边界模糊不清的问题。统一的准则下，企业只需执行一套准则，减少适用数量，使得报表的编制内容也大大减少，提升了同行之间收入数据信息的可比性。统一的收入确认体系下，对于企业收入的确认和计量可以按照一致性口径执行，可以使得会计信息生产标准统一，从而提升会计信息质量。相较之下，新准则适用范围扩大，更加科学规范，而旧准则缺乏严谨性。

1.2判定标准变化

在旧准则下，以风险报酬转移为确认时点，而新准则以控制权转移为确认时点。新准则的变化，在一定程度上压缩了由于业务处理人员判定标准不同而产生的自由空间，有效避免了人为调整收入确认时点，大大提升了会计信息的客观性和有效性。

1.3操作指引变化

新旧准则在操作指引方面具有明显区别。就旧会计准则来看，对于存在多重交易安排的合同，以及复杂合同（可变对价）方面尚未明确规定，这使得不管是收入确认，还是收入计量都无据可依，存在空白。而新准则实施后，弥补了旧准则的空白点，并就收入确认提出了明确的操作指引，如新准则中，要求合同起始日时，应对合同中不确定结果的事项进行合理的会计估测和判定，对于合同中明确的履约义务，要能够精准快速识别，之后要做好交易价格的分摊，必须科学的平摊到不同履约义务中。

1.4披露要求变化

在新准则中，明确了企业应在附注部分详细披露与收入相关的内容，如收入时点的确认，与合同相关的内容等，如此在一定程度上迎合了披露义务履行的标准和要求。

2.新收入准则在监理企业中的应用对策

2.1合同的判定

2.1.1识别与客户订立的合同

就监理企业来看，与客户签订的监理合同，尤其是对同一客户同时或者相近期间签订的多份合同，应按照新收入准则对其进行详细分析，识别企业与监理客户之间的合同应当合并为一份合同还是作为一份单独的合同进行会计处理。对于符合收入确认条件的监理合同，在合同开始日，企业无须对后续期间的合同进行重新评估，除非发生了重大相关事实和情况的迹象。

监理企业合同发生合同变更的三种情形：1）合同变更部分作为单独的合同处理;2）原合同终止，原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理;3）作为原合同的组成部分。例如：当由于业主的原因导致施工延期，对于变更的监理合同，一般是将合同变更部分纳入原合同，作为原合同的组成部分处理，收入根据变更后合同的完成进度做重述处理;当由于业务变更了原来的施工图纸或者相应的方案，重新进行调整时，发生的合同变更一般是属于第二种情况，合同变更部分作为单独的合同处理，原合同终止。当由于业务发生变更，新增合同价款反映了新增监理项目单独价款，同时该监理项目与原来业务变更增加相应的内容，如企业已经与客户签订一条道路施工的监理合同，同时又与业务签订附近一条道路施工的监理合同，价格可以明确反应各自合同的价格。

2.1.2合同成本

监理企业的成本主要包括合同取得成本和合同履约成本。合同取得成本企业为取得监理合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产，监理行业的取得成本大多是合同佣金。工程监理中的合同履约成本主要包括直接人工，直接材料、相关工具的摊销费用、监理工作中需要第三方检测的费用等明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本。合同取得成本和合同履约成本符合条件确认为资产的，应当采用与监理合同收入确认相同的按照履约义务的履约进度进行摊销，计入当期损益。

2.2履约义务的识别

履约义务是合作双方约定遵照合同执行而产生的一种承诺。就监理企业而言，其要履行的义务主要是工程监督，工程管理，以及出具专业的监理报告。在实际工作中，特别是一些地方政府推行工程的全过程管理，如果监理项目涉及资金多、周期长、工艺复杂，则监理单位应按照新收入准则规定，对于监理合同中可以清楚准确识别的单项履约义务进行认定，在认定单项履约义务之后，方能更加合理精准的分摊交易价格，并且根据合同履约进度情况对收入进行确认。本公司在客户取得相关商品或服务控制权的时点确认收入。对于在某一时段内履行的履约义务，本公司根据商品和劳务的性质，采用产出法确定恰当的履约进度。产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度（投入法是根据公司为履行履约义务的投入确定履约进度）。当履约进度不能合理确定時，公司已经发生的成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。

2.3交易价格的界定

2.3.1合理估测可变对价

在实际实施过程中，合同会以两种形式呈现，一种称为闭口合同，在合同中明确了金额，另一种称之为敞口合同，合同中不明确说明金额，仅仅是对取费比例加以说明。对于敞口合同来说，只是大概估计一下总额，之后再按照计算公式进行最终结算，计算公式如（工期*月费用）或（建安造价*取费比例）。

2.3.2科学计量非现金对价

结合当前的监理合同来看，在合同中涉及非现金对价的条款较少，在新准则实施后，明确提出企业在交易价格确定时，要在合同起始日根据换入资产的公允价格来界定，如果公允价格难以准确估测，则在交易价计量时，应按照转让监理服务的单独销售价格来计量。此外，在合同起始日以后，如果公允价值出现变化，要注意分析产生变化的原因，是否是对价形式之外的其他因素导致变化，并据此来界定要不要纳入交易价格范畴。

2.3.3重大融资成分的收入确认和计量

对于监理合同应识别，是否存在重大融资成分。合同中如果存在重大融资成分的，监理企业应当按照假定客户在取得服务时，即以现金支付的应付金额确定交易价格。企业确定的交易价格与合同承诺的对价金额之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。

2.3.4分摊交易价格

在开展监理工作时，常常发现合同中包含不止一项履约义务，在新准入实施后，对于该种事项进行了明确，指出企业在交易价格平摊时，应在合同的起始之日根据不同履约义务的单独销售价格情况来平摊。对于监理合同，其常常和具体的工程项目相关联，其服务模式具有个性化特点，对于合同金额，一般会关联项目的建安造价，并根据计价取费的方式来收取。在一般情况下，往往是根据单独售价的方式来界定合同金额，但是若没有单独售价，则采用常规方法来评估交易价格，并对交易价格进行分摊。

2.3.5履行约定期间的收入确认

就监理企业来看，其提供监理服务往往是遵照合同约定来进行，一般具有阶段性特征，在新准则下，对于监理企业收入的确认，要求应在工期内根据约定履行的进度来进行收入确认。在约定履行进度的界定方面，监理企业可以考虑“产出法”、也可以考虑使用“投入法”，考虑到单位施工项目建设工期长、环境复杂，可以考虑采用完工百分比法（产出法），应用该方法的前提主要体现在两方面：一方面，在年度结账日期，监理合同的结果必须能够准确估测和估计，具体应满足合同总收入可以准确测算，合同的关联利益（如现金等）向企业流动，在年度结账日期，完工的进度与合同仍要付出的成本可以确定;要完成履行合同的目的所产生的合同成本可以准确的测算，预计成本和合同成本能够进行比较;另一方面，成本加成合同可以准确测算计量，要求合同关联利益（现金等）向企业流动，真实付出的合同成本能够进行准确的区别和测算。

在采用完工百分比法确认收入和费用时，第一步，准确界定完工进度，得出完工百分比，可以采用公式：（累计实际发生的合同成本/预计总成本）*100%，也可以采用公式：（已完成的合同工作量/预计总工作量）*100%来计算。第二，对于本期合同收入和费用，其计量与确认，可以采用完工百分比法，计算公式如：收入=（总收入*完工进度）-往期会计年度累计已确认收入;费用=当期收入-当期毛利-历史时期会计年度预计㲳准备。企业运用百分比法，其优势在于能够准确科学的核算收入以及成本，可以确保会计信息的客观性。

在新收入准则施行后，关于收入确认时点的界定一方面可以考虑以某一时点来划分，另一方面可以考虑以某一时段来划分。对于满足下列条件之一的，属于在某一时间段内履行的履约义务，本公司按照履约进度，在一段时间内确认收入：（1）客户在本公司履约的同时即取得并消耗本公司履约所带来的经济利益;（2）客户能够控制本公司履约过程中在建的商品;（3）本公司履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且本公司在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。企业可以采用以下方法确认收入：第一，对于工程建设监理服务，公司提供工程建设监理服务属于在某一时段内履行的履约义务，根据业主确认的已完成工作量占合同约定总量比例作为履约进度，并按履约进度确认收入。第二，建设工程咨询服务，公司提供建设工程咨询服务属于在某一时点履行的履约义务，在服务已经提供完毕时确认收入。

3.结论

综上所述，新收入准则的施行对于监理企业来说既是机遇也是挑战，一方面，其进一步规范了企业的会计处理标准，提升了监理企业财务管理水平，另一方面也对监理企业财务人员的专业性提出了更高的要求，因此，监理企业应抓住这一契机，优化创新监理业务模式，深度理解专业合同内容，将新收入准则融入监理服务业务中，以促使企业效益最大化目标实现。

参考文献：

[1]何情.新收入準则在工程监理类企业中的应用研究[J]. 财经界（学术版）， 2020， No.538（02）：160-161.

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[3]葛文斌.关于新收入准则在企业中的应用研究[J].财经界（学术版），2019， No.522（15）：88-89.