德国财政平衡中增值税的作用及启示

江雪薇

【摘要】增值税属于共享税，是调节中央和地方财政平衡的重要税收工具。本文主要从德国财政平衡制度出发，解析德国增值税在财政平衡中的作用，并对深化财税改革需要健全我国财政转移支付制度、充分活用增值税提出相关建议。

【关键词】德国财政平衡 财政转移支付制度

增值税 营改增

【中图分类号】F812.45

一、引言

为了平衡统一后东西德的经济差距、实现公共服务均等化，德国建立了纵横交错的财政转移支付制度，也称为财政平衡。增值税不仅是德国财政收入的主要来源，也是财政平衡的主要资金来源之一和重要的分配主体。通过增值税在各行政主体间的初步分配和预先平衡两级平衡后，联邦基本完成对联邦州的纵向财政转移支付，也为联邦州进一步实施州际横向财政平衡和州内纵向平衡提供了充足的资金。

我国增值税普遍由国家税务局统一征收，由中央通过转移支付和税收返还重新分配给地方政府，以保障地方政府有充足的财力提供公共服务。因此，构建一个合理、科学的增值税分配体系是构建我国财税体系、建立完善的转移支付制度的重要课题之一。

二、德国财政平衡中的增值税

（一）增值税的财政转移支付

从法律层面来说，德国《基本法》第七十至七十四条规定联邦和各州之间划分立法权的指导原则， 并具体列举了各自立法权的内容。德国的行政管理层级在实际中可以划分为四等，即联邦、州、市镇以及市镇联合。一般我们将后两者统称为地方，在财政上，在不伤害其法律自主权的前提下归入州一级管理，因此从本质上来说德国属“两级”政府。法律授予了联邦政府为了达到全国范围统一性的事务的立法权以及对税收额度和国家政权的管理权，这就从国家法律层面上确定了掌控增值税这一税种的立法权。根据《基本法》第一百零六条第三段第四段规定，联邦和州政府的财政收入应当覆盖必要的财政支出，当联邦和州的财政收入与支出差距拉大，则可适当调整联邦和州的增值税分配比。因此，增值税在联邦和州之间没有固定分配比例。

严格意义上的德国财政平衡分为四级：联邦、州和地方之间的纵向财政收入分配、州际横向财政收入再分配、州际财政平衡以及联邦政府补充拨款。其中，以增值税为分配对象的转移支付步骤为第一和第二级平衡，即联邦、州和地方之间的纵向财政收入分配和州际横向财政收入再分配。以下简要介绍这两级平衡中增值税的分配方法。

第一级：联邦、州和地方之间的纵向收入分配

德国财政平衡的资金主要依靠税收收入，其庞大的税收体系是支撑各级政府从事政府活动，提供公共服务，进行基础设施建设的重要支柱。《基本法》第一百零六条中将税收根据征管层级划分为四类：共享税、联邦税、州税和地方税。其中，共享税中：收入税按照中央持有42.5%，州持有42.5%，地方持有15%的比例分配；公司税按照中央持有50%，州持有50%的比例分配。增值税的分配较复杂，首先，联邦政府预先保有4.45%的增值税；然后，预先抽出5.05%的增值税用于养老保险；接下来，分配给地方政府约2.2%的增值税；最后，将剩下的增值税按照49.7：50.3的比例分别分配给联邦和政府。增值税分配比例是德国税收分配中唯一一个由联邦法律规定每年不同的分配比例，其原因在于德国增值税在财政中的特殊作用，即平衡中央和地方财政收支差距。

第二级：州际横向财政收入再分配

第二级分配也称为增值税的预先均衡。這一级平衡是为了在各州之间分配由中央转移给州的税收部分，以此避免税收主体重复而造成混乱。州分享到的增值税收入被分成两部分在各州间分配：首先，将州分享部分的75%按照各州的居民人口数分配；然后，将剩下的25%分配给财力较弱的州，以使得这些贫困州的财政能力达到全国平均水平的92%。这里所说的财力较弱的州是指其州一级的税收加上收入税和公司税等税收分配后的税收收入仍低于所有州平均水平的州。对于这部分资金，2005年后的横向增值税预先均衡采用线性累退的计算方法：当州税收收入低于平均水平的97%时，补贴其所缺部分的95%；当州税收收入为平均水平的97%～100%时，按95%～60%的线性累退计算方式补贴所缺部分。

经过第一和第二级分配后，增值税基本完成在德国财政平衡中的分配任务，在联邦、州和地方之间实现了初级分配和再分配。虽然增值税在第一级平衡中的分配比例每年不尽相同，但是整体状况相对稳定（联邦占有53%～55%，州占43%～45%）。据统计，1990年以来，联邦的比例下降了6.6%，相应的州所占的比例上升了4.6%，其原因是州级财政的蓬勃发展以及地方参与增值税分享。总的来说，联邦是增值税的最大“受益者”，占一半以上。

（二）增值税在财政平衡中的作用

德国财政法上，可将转移支付简单地看作以税收转移为形式的税收再分配，但从广义上来说，财政理论上的转移支付的本质是收益权差异的转移。换句话说，德国财政转移支付的本质是由于各级行政主体间存在利益的差距，因而出于平衡各级利益、满足本级财政需求而进行的利益转移。总的来说，增值税作为财政和财政平衡的主要收入来源不仅有收入作用，在财政平衡中更重要的是分配作用和稳定作用。

1.分配作用

财政平衡的实质是通过财政收入转移来平衡各地区财政收支差异，保证各地区充足财力用于实现公共服务均等化。增值税由最终消费者承担，与消费地相关，因此在征收时可以有效反映消费者需求的地域差异。一般来说，在经济发展状况良好、服务业发展迅速的富裕地区对消费的需求大于经济发展缓慢、服务业发展受限的落后地区，因此富裕地区的增值税征收额将会大于落后地区，从而拉大地区经济差异。通过对增值税的统一征收和转移支付，可以起到平衡地区经济差异的作用，提高居民生活补贴，从而刺激形成有效消费，增加该地区的消费需求。

2.稳定作用

一方面，增值税覆盖面广泛，可对生产和消费中的多环节征税，是财政中稳定的收入来源，有利于国家普遍、及时、稳定地获得财政收入。另一方面，增值税有利于维护社会公平。增值税的收入作用可以说明其具有有效性，而公平作用也体现在财政平衡。此外，增值税还因其特性具有稳定作用。首先，增值税税基广阔，具有征收的普遍性和连续性。其次，增值税只对销售货物或者劳务中的附加值进行征税，对于已经从销售环节转转移过来的已经征税的部分则不再重复征税，因此能够有效避免重复征税，保障公平。最后，在税收的征管上可以避免偷税漏税现象发生。税负的最终承担者都是消费者，而中途所产生的销项税和进项税环环相扣、紧密联系，有利于税务部门监督管理。

三、我国“营改增”对建立转移支付制度的影响

自1994年起，我国在全国范围内推行增值税，属于中央和地方共享税，而营业税为地方税。随着我国市场经济的发展和完善， 增值税和营业税并存的内在不合理性和缺陷日益显现。增值税相比于营业税更能有效地避免重复征税，贯彻税收公平原则。

营改增改革前，增值税收入在央地间按75∶25比例分配，总规模约占国内税收收入的30%；而营业税约占地方税收收入的56%。2016年4月30日国务院发布《全面推开营改增试点后调整中央与地方增值税收入划分过渡方案》，明确以2014年为基数核定中央返还和地方上缴基数，所有行业企业缴纳的增值税纳入中央和地方共享范围，中央分享增值税的50%，地方按税收缴纳地分享增值税的50%。地方从最初的25%增值税加上营业税转变为50%的并入营业税后的增值税，这一变化是否能够完全填补地方失去主要税种后的空缺以及如何调整中央和地方增值税分享比例有待讨论：

首先，中央和地方关系问题。中央和地方关系问题主要反映的是事权和财权分配问题。西方公共部门经济学认为，分权型的政府间事权安排和集权型的政府间财权安排有助于实现公平和效率的目标。由于跨地区之间要素流动会带来税基变动，因此在中央和地方之间，中央政府的课税权限大于其支出责任、地方政府的课税权限小于其课税能力的安排是符合效率原则的。但是，增值税“扩围”可能加剧央地间事权与财权纵向错配以及我国地区间本就存在的横向财政不平衡。

其次，地方政府财政收支问题。“营改增”的初衷是充分运用增值税优势，避免重复征税，减少企业税负，从而深化财税改革，刺激经济上行。但是改革过程中，一方面地方还需要配合改革提供部分配套资金，一方面由于共享税的特殊性，地方无法或者很难自主管理和使用这部分资金。而且主要税种的缺失也会降低地方财政能力，加大地方对中央的依赖性，从而增加日后地方征税成本和困难性，降低地方征税、上缴的积极性。

再次，区域经济差距问题。增值税是以商品在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税，与商品生产、流通、劳务服务的各环节紧密相关。由于增值税是向最终消费者征收的，因此增值税的征收数额与地方商品销售、服务等情况紧密相关，这就可能加大区域经济差距。对于经济基础良好、消费旺盛、服务业发展迅速的发达地区，增值税收入将会不断增长，而欠发达地区的消费和服务业缺乏动力也将抑制增值税的增长。

最后，地方财政激励问题。基于以上问题，不难看出“营改增”的所有问题最终都会集中在地方激励问题上。在改革中，一方面要考虑地方财政收入短缺问题，打压了地方改革和发展积极性，还要考虑地方经济发展不平衡对地方的影响。

四、完善我国财政转移支付制度建议

财政转移支付是在分税制的基础上，协调中央和地方关系，实现财政平衡的有效手段。对改革出现的地方财政缺口，中央可以通过转移支付的方式给予有效补充和支持，以此帮助地方实现财政收支平衡，减轻改革对地方财政的压力和影响，也能对地方产生激励作用。

（一）增值税分配比例动态化

增值税规模和税基的扩大增加共享税收入，中央作为增值税的征管者有义务也有责任科学、合理的分配该项收入，对地方财政缺失的部分给以补充。中央和地方的分配比不能单纯的按照五五分配，而要结合中央和地方的实际需求。国际经验表明，以最终消费地为基础，并考虑地区均等化的因素在中央与地方间分配税收收入，要比简单地以销售地为基础分配收入来得公平，也有助于消除对经济的负向激励。德国的做法是在预先支出部分比例资金的前提下，根据《财政平衡法》规定参考中央和地方的财政收入与支出的覆盖率，要求分配数额必须基本能够实现财政收支平衡的分配方法，从最终的结果上来看这一分配比例向地方倾斜。进一步规范财政转移支付制度中支付数额和比例的测算方式，对中央转移给地方的部分应当综合考慮各地的人口数量、消费能力、基本公共服务需要以及地方政府的财政收入能力等诸多因素后确定。也可以效仿德国的线性计算方法，改变税收返还以基数为准的计算方法，转而根据地方每年的实际情况给予补助，这种转移支付机制更加符合实际需求，更加科学、公平。

（二）有意识的向重点地区偏移

财政平衡的最终目标是实现公共服务均等化，缩小地区差异。增值税在发达地区和欠发达地区之间的征收数额差距和困难度将直接反应地区经济差异，通过转移支付对这些地区之间进行增值税再分配以及对欠发达地区提供补助，将直接增加该地区的财政收支，一方面可以提高公共服务质量，加速设施建设，一方面将这部分资金以补助的形式转移给居民，也能达到刺激消费的目的，从而进一步刺激该地区经济增长，提高增值税收入。新的增值税再分配要兼顾好东中西部利益关系，收入增量分配向中西部地区倾斜，重点加大对欠发达地区的支持力度，推进基本公共服务均等化。

（三）进一步明晰中央政府和地方政府之间的事权

适当下放财权，纠正事权与财权不匹配的这一弊病。党的十八届三中全会要求保持现有中央和地方财力格局总体稳定，结合税制改革，考虑税种属性，进一步理顺中央和地方收入划分。今年的《政府工作报告》也提出，推进中央与地方事权和支出责任划分改革，合理确定增值税中央和地方分享比例；把适合作为地方收入的税种下划给地方，在税政管理权限方面给地方适当放权。

（四）重构地方税系统

改革对地方造成的税种缺失还可以重新构建地方税体系来解决。德国法律强调地方的自主权，其财政平衡制度也是建立在地方自主的基础之上，中央对地方以及地方之间的互助。虽然我国共和制决定了中央的主导地位，我们也要看到地方以及地方税在财政中的重要性。营改增必将带来地方税体系的变化，为了补上营业税的空缺，应该考虑给予地方合适的新的税种或对现有地方税进行调整，保证地方财力的自主性和充足，比如考虑通过深化房产税改革将其中部分税收交于地方。

主要参考文献：

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