对全年一次性奖金是否并入综合所得进行年度汇算的探析

陈航 况培颖

[摘    要] 个人所得税税制改革后，我国于2020年3月1日迎来了首次个人所得税综合所得汇算清缴。全年一次性奖金作为工薪阶层较大的一笔收入，在年终时是否并入综合所得进行汇算会带来税负的差异，影响个税的缴纳金额。本文通过案例对全年一次性奖金进行筹划，分析不同的计税方式导致的个人所得税的变化，进而得出筹划结论以供参考。

[关键词] 奖金;所得税;汇算;筹划

0      引    言

2018年8月31日，第十三届全国人民代表大会常务委员会第五次会议通过了《全国人民代表大会常务委员会关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》，我国的个人所得税税制改革正式拉开了帷幕。自2019年1月1日起个人所得税开始实行综合与分类相结合的税制，由此带来了个人所得税征管模式的转变。包含工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费在内的综合所得按次或者按月预扣预缴税款，年终进行个人所得税汇算清缴。2020年3月1日至6月30日是我国的首个汇算期。全年一次性奖金相对工资薪金而言是单笔金额较大的收入，对于全年一次性奖金有两种计税方式可以选择：单独计税或并入工资薪金，不同的计税选择将影响缴纳税款的金额，所以在汇算时，是否要将其并入综合所得是纳税人关注的重点问题之一。本文梳理了综合所得年度汇算与全年一次性奖金相关的政策规定，并通过汇算案例，分析了纳税人在不同的应纳税所得额水平下，全年一次性奖金选择单独计税还是并入综合所得造成的纳税差异，最终得出能带来较轻税收负担的筹划方案。

1      年度汇算与全年一次性奖金的相关政策

1.1   综合所得个人所得税年度汇算的政策规定

国家税务总局关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告（国家税务总局公告2019年第44号）对个税年度汇算做出了详细的指引，主要内容为：汇总2019年1月1日至12月31日取得的工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费等四项所得（以下称“综合所得”）的收入额，减除费用6万元以及专项扣除、专项附加扣除、依法确定的其他扣除和符合条件的公益慈善事业捐赠后，适用综合所得个人所得税税率并减去速算扣除数，计算本年度最终应纳税额，再减去2019年度已预缴税额，得出本年度应退或应补税额。

1.2   全年一次性奖金的界定

根据《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发〔2005〕9号）：“全年一次性奖金是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。包括年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资。”但雇员取得除全年一次性奖金以外的其他各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，则一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。

1.3   全年一次性奖金的计税方式

《财政部税务总局关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）规定：居民个人取得符合国税发〔2005〕9号规定的全年一次性奖金，在2021年12月31日前，不并入当年综合所得，以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额，按照月度税率表，确定适用税率和速算扣除数，单独计算纳税。

2      以汇算案例探析全年一次性奖金计税方式不同造成的税负差异

2019年的综合所得税汇算从2020年3月1日开始，但受疫情影响，贵州省的个税年度汇算从4月初才拉开序幕。随着真实地参与到年度汇算中，纳税人开始察觉到即使是同在一个单位任职也会有不同的汇算结果，首先这是因为每个人的综合所得收入和扣除等项目不可能是完全一致的，其次对全年一次性奖金计税方式的选择不同也会造成应补（退）税额的差异。本文通过几个案例来进行分析。

2.1   案例1

甲在2019年度的工资薪金总额为130 000元，年终奖为60 000元，公司已将该笔奖金按照全年一次性奖金申报缴纳个税，无其他来源的综合所得收入，“三险一金”个人负担的部分为18 000元，专项附加扣除累计为36 000万元，2019年一共发生基本医保相关的医药费除去医保报销后个人自付部分50 000元，法定减除费用可扣除60 000元。

2.1.1   单独计税

全年一次性奖金适应税率档次为：60 000÷12=5 000（元），即适用10%税率，需缴纳个税=60 000×10%-210=5 790（元）;

年度汇算时：应纳税所得额=130 000-18 000-36 000-50 000-60 000=-34 000（元）;

应纳税额及应补（退）税额都为0元，即除了已缴纳的年终奖个人所得税5 790元以外，年度汇算不需要補税。

2019年缴纳个税合计=5 790+0=5 790（元）。

2.1.2   合并计税

应纳税所得额=130 000+60 000-18 000-36 000-50 000-60 000=26 000（元）;

应纳税额=26 000×3%=780（元）;

应补（退）税额=780-5 790=5 010（元）。

2019年实际应缴纳个税为780元，小于单独计税时缴纳的5 790元，所以甲在个税汇算时，可以把已经单独计税的全年一次性奖金选择并入综合所得，通过汇算可以获得5 010元的退税。

2.2   案例2

2019年乙每月工资5 000元，三险一金1 500元，无符合条件的其他扣除和捐赠，在2019年2月单位发放了全年一次性奖金120 000元并为乙办理了单独申报，不考虑专项附加扣除和其他税费。

2.2.1   单独计税

全年一次性奖金适应税率档次为：120 000÷12=10 000（元），即适用10%税率，需缴纳个税=120 000×10%-210=11 790（元）。

乙在2019年度的综合所得收入为5000×12=60 000（元）<120 000元，因此并不需要参与年度汇算，则乙缴纳的个税合计为11 790元。

2.2.2   合并计税

应纳税所得额=5 000×12+120 000-1 500×12-60 000=102 000（元）;

应纳税额=102 000×10%-2 520=7 680（元）;

应补（退）税额=7 680-11 790=-4 110（元）。

2019年缴纳个税7 680元，小于单独计税时的11 790元，在已经将全年一次性奖金单独申报缴税的情况下，选择合并计税可获得4 110元的退税。

2.3   案例3

丙在 2019 年每个月平均工资为20 000元，专项扣除费用为2 500元，每个月的专项附加扣除费用为3 000元。丙在2月份得到了上一年度的年终奖100 000元，公司已按全年一次性奖金单独申报了个税，不考虑其他预缴税费。

2.3.1   单独计税

全年一次性奖金适应税率档次为：100 000÷12≈8 333.33（元），即适用10%税率，需缴纳个税=100 000×10%-210=9 790（元）。

年度汇算时：应纳税所得额=20 000×12-（2 500+3 000）×12-60 000=114 000（元）;

应纳税额=114 000×10%-2 520=8 880（元）;

无其他预缴税款，应补（退）税额=8 880（元）;

2019年应纳税额合计=9 790+8 880=18 670（元）。

2.3.1   合并计税

应纳税所得额=20 000×12+100 000-（2 500+3 000）×12-60 000=214 000（元）;

应纳税额=214 000×20%-16 920=25 880（元）;

应补（退）税额=25 880-9 790=16 090（元）。

将全年一次性奖金并入综合所得汇算后，在已缴纳9 790元的基础上需要补税16 090元，总纳税额为25 880元，大于单独计税时缴纳的18 670元，此案例将全年一次性奖单独计税更优。

2.4   案例4

丁2019年综合所得合计150 000元，年终奖20 000元已按照全年一次性奖金申报缴纳个税，“三险一金”21 000元，专项附加扣除54 000元，不考虑除全年一次性奖金以外的其他预缴税款。

2.4.1   单独计税

全年一次性奖金适应税率档次为：20 000÷12≈1 666.67元，即适用3%税率，需缴纳个税=20 000×3%=600（元）。

年度汇算时：

应纳税所得额=150 000-21 000-54 000-60 000=15 000（元）;

应纳税额=15 000×3%=450（元）;

2019年缴纳个税合计=600+450=1 050（元）。

2.4.2   合并计税

应纳税所得额=150 000+20 000-21 000-54 000-60 000=35 000（元）;

应纳税额=35 000×3%=1 050（元）;

2019年缴纳个税合计=0+1 050=1 050（元）。

對于此案例来说，全年一次性奖金单独计税或并入综合所得汇算没有区别，缴纳的个税是相同的。

3      全年一次性奖金是否并入综合所得进行年度汇算的筹划结论

（1）在不并入全年一次性奖金的前提下综合所得的应纳税所得额为负数的，年度汇算时选择合并计税最优。由于全年一次性奖金以单独计税的方式缴纳个人所得税时，并不能进行相应的扣除，所以当综合所得应纳税所得额为负数的时候，将全年一次性奖金并入就能充分利用各项扣除，降低税负。

（2）在不并入全年一次性奖金的前提下综合所得的应纳税所得额为0或正数的，则试着并入计算，若此时综合所得的应纳税所得额小于等于36 000元，则单独计税或并入综合所得没有区别，应补（退）税额是不变的。

（3）在不并入全年一次性奖金的前提下综合所得的应纳税所得额为0或正数的，则试着并入计算，若此时综合所得的应纳税所得额大于等于36 000元时，就不存在唯一的最优计税方式，需要分别按照单独计税和并入综合所得进行计算，比较两种方式下的应补退税额后，选择最优方案。

主要参考文献

[1]孙俊姣.个人所得税税制改革的探讨 [J].纳税 ，2017（31）：1-3.

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[4]吕金霞.新个人所得税法下全年一次性奖金的纳税筹划[J].纳税，2019（17）：32.