金融资产减值会计处理探析

孙红侠

(徐州财经高等职业技术学校，江苏 徐州 221008)

一、金融资产减值损失的确认

金融资产属于企业资产的重要组成部分，主要包括:库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。我国《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定:企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产(含单项金融资产或一组金融资产)的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。企业在判断金融资产是否发生减值时，应当以表明金融资产发生减值的客观证据为基础。表明金融资产发生减值的客观证据是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。比如发行方或债务人发生严重财务困难、债务人违反了合同条款以及偿付利息或本金发生违约或逾期等，当这些情况发生时，都可以确认该项金融资产发生减值损失，相应计提减值准备。

二、金融资产减值损失的计量

1.以摊余成本计量的金融资产包括持有至到期投资、贷款和应收款项。持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定的，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。贷款和应收款项是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。这两项金融资产均要求按历史成本计价，但需按实际利率法，以摊余成本进行后续计量。

2.以成本计量的金融资产包括在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产。以成本计量的金融资产发生减值时，应当将该权益工具投资或衍生金融资产的账面价值与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。

三、金融资产减值损失的会计处理

根据《企业会计准则22号——金融工具的确认与计量》规定:当持有至到期投资发生减值时，应当将其账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

例如:2006年1月1日，ABC公司支付价款2000元从二级市场购入南方公司五年期债券，面值2500元，票面利率4.72%(实际利率为10%)，按年支付利息，本金最后一次支付。2007年12月31日，由于南方公司发生严重的财务困难，该项投资可能发生减值，预计在未来两年产生的现金流量的现值为1950元。2008年年末，由于南方公司经营状况好转，财务困难得到缓解，预计未来两年产生的现金流量的现值为2300元。ABC公司在购买债券时，预计发行方不会提前赎回，不考虑所得税因素。该债券投资初始利息调整额摊销表如下:

持有至到期债券投资初始利息调整额摊销表

根据上述资料，ABC公司各年账务处理如下:

(1)2006年1月1日，购入债券:

借:持有至到期投资—成本2500

贷:银行存款2000

持有至到期投资—利息调整500

(2)2006年12月31日，确认实际利息收入、收到票据利息:

借:应收利息118

持有至到期投资—利息调整82

贷:投资收益200

借:银行存款118

贷:应收利息118

(3)2007年12月31日，确认实际利息收入、收到票据利息:

借:应收利息118

持有至到期投资—利息调整90.20

贷:投资收益208.20

借:银行存款118

贷:应收利息118

2007年12月31日该持有至到期投资的摊余成本=2085+208.20－118=2172.20(元)

2007年12月31日该持有至到期投资预计未来现金流量的现值为1950元，已经发生减值，应计提减值准备(2172.20－1950)222.20元。

借:资产减值损失222.20

贷:持有至到期投资减值准备222.20

(4)2008年12月31日，确认实际利息收入、收到票据利息:

借:应收利息118

持有至到期投资—利息调整99.22

贷:投资收益217.22

借:银行存款118

贷:应收利息118

2008年12月31日该持有至到期投资的摊余成本=2172.50+217.22－118=2271.42(元)

2008年12月31日该持有至到期投资预计未来现金流量的现值为2300元，应转回已计提的资产减值准备(2300－2271.42)28.58元。

借:持有至到期投资减值准备28.58

贷:资产减值损失28.58

[1]于晓镭，徐兴恩.新企业会计准则实务指南与讲解[M].机械工业出版社，2006.

[2]财政部.企业会计准则[M].经济科学出版社，2006.

[3]财政部.企业会计准则——应用指南[M].中国财政经济出版社，2006.