对我国个人所得税扣除制度有关问题的探讨

姜 洁

(东北财经大学职业技术学院，辽宁 大连 116023)

个人所得税是对个人取得的各种应税所得征收的一种税，其体现着一个主权国家在其管辖权范围内与其居民和非居民的一种征纳关系。在世界税收史上，个人所得税作为测量纳税能力的标准更加符合公平原则，具有税基广、弹性大以及调节收入分配和促进经济增长等优点。个人所得税1799年首创于英国，至今已有200多年的历史，并且逐步在世界各国得到广泛推广和发展，已成为一些国家税制结构中的一个重要税种。

我国从1980年起开征个人所得税，至今已有31年。我国现阶段对个人所得税的征管并不理想，如对工资薪金以外个人收入难以监控，对偷税处罚的力度不够、部门协调工作不够等，形成个人所得税征管不力的现状，如果此问题得不到很好的解决，势必会在一定程度上导致财税收入减少，贫富差距扩大，将影响社会安定，阻碍经济发展。

一、个人所得税费用扣除制度现状

个人税法实行的是分类税制，根据我国国情制定了11个征税项目，包括工资、薪金所得，个体工商户生产、经营所得，稿酬所得、劳务报酬所得，利息、股息、红利所得，偶然所得等，目前，我国个人所得税法采用的是分项定额扣除与定率扣除法相结合的方法，对纳税人不同性质的所得分别进行扣除。其中，对个人的工资、薪金所得，允许从每月的收入中扣除费用3500元，对在我国境内没有住所而取得来源于我国境内工资、薪金所得的外籍人员或者在我国境内有住所而有来源于我国境外工资、薪金所得的外籍人员在3500元扣除的基础上，再扣除2800元后，为应纳税所得额;个体工商户生产、经营所得可以扣除的费用为成本、费用以及损失;对企事业单位承包、承租经营所得以某一纳税年度的收入总额减除必要的费用后的余额，为应纳税所得，减除必要的费用是指按月减除3500元;劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得的扣除费用实行定额和定率相结合的扣除方法，每次收入不超过4000元的，定额扣除800元;每次收入在4000元(含4000元)以上的，定率扣除20%;财产转让所得的扣除费用为财产原值和合理费用;利息、股息、红利、偶然所得不扣除任何费用，以每次取得收入为应纳税所得额。2008年10月9日后孳生的利息所得，暂免个人所得税。

二、个人所得税扣除中存在的问题

(一)费用扣除不灵活，造成纳税人负担不平衡

我国现行个人所得税对“工资、薪金所得”项目采用“定额扣除法”，计算纳税人的生计费用，这种费用的扣除方法比较简单，征纳双方都易于掌握。但是这种费用扣除方法也存在着十分明显的缺点。纳税人的基本生活费用在相应增加，而个人所得税的费用扣除标准长期未变，这是不合理的，也是不科学的。

第一，目前，通货膨胀造成居民生活费用支出不断上涨，由于“定额扣除法”这种费用扣除方法以固定数额作为费用扣除标准，未能与物价指数挂钩，从而不符合当前的客观经济实际。2010年7月份以来，CPI涨幅连续4个月创新高，与居民生活息息相关的食品价格同比上涨更是高达10.1%。11月份我国CPI涨幅达到4.8%左右，为全年最高，12月份出现短暂的回落。2011年，通货膨胀压力再次增大，甚至6月份达到6.4%的水平。伴随着物价的上涨，纳税人的基本生活费用也在相应增加，而个人所得税的费用扣除标准长期未变，这是不太合理的。

第二，此种费用扣除方法对不同纳税人采取单一的费用扣除标准，没有考虑不同纳税人之间家庭结构的差别，从而会造成不同的纳税人之间税收负担不平衡。比如，有人口结构、收入水平均相同、但收入来源不同的A、B两个家庭，按现行税法(3500扣除额)计算个人所得税情况如下:

A家庭，丈夫每月工资收入3400元，妻子每月工资收入3300元，则家庭应纳个人所得税为:0(元)，因不超过现行税法(3500扣除额)

B家庭，丈夫每月工资收入6700元，妻子失业，无工作无收入，则家庭应纳个人所得税为:(6700－3500)×10% －75=245(元)

从上例可以看出，虽然两个家庭收入水平相同，但家庭负担轻重不一样，税法不考虑不同纳税人之间家庭负担的差别，从而会造成不同的纳税人之间税收负担不平衡，实际不太公平。

我国现行个人所得税对“工资、薪金所得”基本上采用按月计征税款的办法，年终不汇算清缴(采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业及财政部规定的特殊行业除外)。这种方法，难以适应由于许多行业生产经营季节性带来的纳税人各月份之间收入不均衡的特点，容易造成税收负担的不平衡。

(二)征税模式简陋，费用扣除范围过窄，调节收入分配不明显

我国现行个人所得税在费用扣除标准的设计上，未能充分考虑纳税人的个体差异、纳税能力等因素。以工资薪金所得为例，我国采取的扣除方式是，按月收入扣除3500元之后的余额征收。这样不论不同纳税人实际生活费用如何都按统一数扣除的做法，形式上公平，但难以体现“多得多征、少得少征”的量能负担原则，实际上存在不公平问题。这种立法模式追求的是课税作业的简便，忽略了考虑纳税人负担能力，直接违反了税收的公平原则，存在着明显的缺陷。这种不考虑家庭人口多寡、收入付出成本、生计费用和特殊费用、一律实行定额扣除的做法，不能反映纳税人的实际负担能力，对净所得征税的特征表现不明显，这样费用扣除没有考虑家庭实际支出。

(三)计征口径不一致，征管难度大

现行个人所得税实行分项扣除，造成不同类别的收入存在不同的扣除标准和税收优惠，不仅形成计征口径不一致，容易造成纳税人分解收入、多次扣除费用，或者不同性质的收入之间转移税负，给偷税提供可乘之机，增加征管的难度。如工资收入按月计算，每月按3500元的扣除费用标准;劳动报酬按次计算，属于连续性的按每月取得的收入为一次，如果1个月之中有两个或两个以上的不同项目收入，就可做两次或两次以上的扣除，每项低于800元的收入就可不纳税。假设有A、B两名纳税人月收入相同，均为4800元，其中A的工薪收入3400元，劳务报酬700元，稿酬收入700元，按现行个人所得税法规定，A不纳税;而B的4800元收入全部为工资薪金所得，其应税所得为1300元，需缴税39元。这不但有失公平，而且在客观上鼓励大批纳税人利用分解收入、多次扣除费用的办法避税。在实践中许多兼职的报酬明明是工资，却申报成劳务报酬，就是因为劳务报酬比工资薪金有更多的扣除机会。分项扣除费用，为转移税负甚至偷税提供了条件，不仅造成税款的流失，也增加了征管的难度。

(四)费用扣除按居民与非居民有区别，显示纳税不公平

改革开放后，为了解决对来我国工作的外国人的所得征税的问题，有利于引进人才，1980年9月10日，第五届全国人民代表大会第三次会议通过《中华人民共和国个人所得税法》，税法规定，对在我国境内的外资企业单位中工作的外籍人员与外聘在我国境内工作的外籍专家，在计算其应纳税所得额时，按月附加减除2800元费用;对外籍个人从外资企业取得的股息、红利以及个人以非现金形式或实报实销形式取得的房补、洗衣费、探亲费、子女教育等费用免征个人所得税。

但是，税收的首要原则是平等，我国加入WTO后，其中一项基本义务是给予外籍居民以国民待遇，它的本质含义在于内外国民的无差别待遇。这种内外有别的费用扣除规定明显不符合公平原则中的横向公平的要求。

三、完善个人所得税费用扣除建议

(一)应制定倾斜的税收扣除政策标准和征收方式

税收的重点应着眼于中高收入者，因此在制定税收政策上应适当照顾社会弱势群体。我国经济的市场化提高了人们的收入，也增加了人们的基本生活费支出，应适当提高个人所得税的扣除标准是必然。首先，应按纯收益原则，对为取得收入而支付的必要费用给予扣除。其次，对纳税人发生的特殊支出，如医药费、意外事故损失等，允许实事求是地扣除。再次，确定个人生计费用扣除时，要考虑纳税人的婚姻、家庭照料人口等情况给予个人宽免扣除。同时，扣除额的大小应该随工资水平、物价水平以及各种社会保障因素的变化对扣除标准额进行适当的调整，并允许物价指数和生活水平偏高的地区的生计费用适当上浮，以避免通货膨胀对个人生计构成明显的影响，保障纳税人的基本生活需要，真实地反映纳税人的纳税能力，增强个人所得税制的弹性。

税收征收方式要在标准扣除的基础上，增加据实扣除的方式。如医疗费用扣除，据实扣除的医疗费用是指纳税人支付的医疗保险以外的医药费用，此项扣除还可以规定年度最高限额;家庭住房抵押贷款利息应为纳税人购置普通住宅而发生的抵押贷款利息支出;老人赡养费扣除可以规定，如果纳税人要赡养无经济来源年龄在65岁以上的老人，每人每月加扣300元;公益救济性捐赠应该允许据实扣除，以鼓励纳税人的捐赠行为;人寿保险是我国现行社会保障制度不完善的一种辅助方式，应该允许扣除，但可以规定扣除的最高限额。

(二)设置合理的税率结构

首先，从边际效用的理论出发，减少税率等级也是减少税率边际差别层次，避免税收征收过程中纳税人对税率边际效用的选择。合理的税率结构可以考虑将我国个人所得税税率等级由9级减化为4—7级，提高边际税率，进而提高个人所得税对个人收入分配差距的调控力度。再次，在条件成熟时，根据纳税人的家庭和婚姻状况设计不同的超额累进税率，鼓励纳税人以家庭为单位计算申报纳税。2011年9月1日起施行的《个人所得税法》规定:“工资、薪金所得以每月收入额减除费用3500元后的余额，为应纳税所得额。”《个人所得税法》将现行的9级超额累进税率调整为7级，第一级税率为3%。个人所得税率级距如下表(注:本表所称全月应纳税所得额是指依照本法第六条的规定，以每月收入额减除费用3500元以及附加减除费用后的余额)。

上述个人所得税计算方法，工薪所得的个人所得税计算公式为:应纳个人所得税税额=(应纳税所得－扣除标准)×适用税率－速算扣除数

其中应纳税所得=工薪收入－(个人社保缴费+公积金缴费)

(三)扩大纳税人知情权，增强纳税意识

税法面前人人平等，但现实社会中权利义务不对等，履行纳税义务与否，并不影响对公共产品和公共服务的享有。既然能享受权利又不履行纳税义务，必然使“纳税光荣”只剩下空洞的口号，丧失了法律公平、正义之本。国家应尽快制定和发布惩处偷漏个人所得税的有关法规以及具体规定，提高全民纳税意识。

(四)申报方式多样化，公平税收负担

由单独申报方式基础上，可以增加已婚纳税人联合申报方式，联合申报的费用扣除额应设计为单独申报的两倍，这样，可以平衡同等纳税能力但不同收入来源的家庭的税收负担。承上例，如上述A、B两个家庭，A家庭，丈夫每月工资收入3400元，妻子每月工资收入3300元，B家庭，丈夫每月工资收入6700元，妻子失业，无收入，假设收入水平、收入来源、费用扣除水平和税率不变。

现在将费用扣除设计为:1.单独申报扣除额3500元;2.联合申报方式扣除额7000元，从收入水平均相同的两个家庭的纳税比较，则两个家庭的纳税情况如下:

联合申报家庭收入应纳税额

A家庭，丈夫每月工资收入3400元加妻子每月工资收入3300元为6700元，应纳税额 =(3400+3300－7000)=－300(元)，不用纳税。

B家庭，丈夫每月工资收入6700元，应纳税额=(6700－7000)= －300(元)，不用纳税。

从上例中可以看出，B家庭要照顾失业的没有收入的妻子，如果有了联合申报方式，税负比单独申报低一些，两个同等纳税能力的家庭的税收负担一样。因此多一些申报方式，对家庭人口多等情况给予一些个人宽免扣除，可以保障纳税人的基本生活需要，纳税人可根据自己的收入以及税收制度的规定选择适合的申报方式。

(五)提高征管信息化程度，完善税收征管的各项配套措施

建立个人收入纳税档案，为每个纳税人建立一个税务号码。同时尽快建立个人财产登记制，要建立健全现代化的税收征管体系，开发建设先进的信息化税务管理系统，实现纳税人信息和有关部门涉税信息高度共享。通过计算机网络的高效运行，形成自上而下的严密、实时监控体系，提高征管效率，堵塞税收漏洞。同时要赋予税务机关必要的执法权力，增强税收执法的独立性。税务部门内部要建立税务警察机构，并与司法部门密切配合，严厉打击涉税犯罪分子。此外，还要通过大力宣传培养纳税人依法纳税的意识，并尽快推行《纳税信誉等级制度》。实行居民身份证号码与纳税人号码固定终身化制度，以及发展计算机网络，严格身份证办理等。使个人的一切收入支出都在税务专号下进行。加强税务、工商、银行和海关等机构的个人收支信息联网，增加个人收入的透明度，使公民的每项收入都处于税务机关的有效监控之下，以堵塞税收漏洞，防止税款流失。

[1]安学网.完善个人所得税费用扣除制度的探讨.2010－4.

[2]财经网.个税应以家庭为纳税单位.2009－3.

[3]金永洁.个人工资、薪金所得税应以家庭为纳税单元[J].安徽农业大学学报(社会科学版)，2006(6).