游戏行业的收入确认审计要点研究

李 碧

现代游戏企业业务运行对互联网技术、信息技术依赖性较大，无论是早期的游戏设计阶段，还是游戏开发及后期运营，都完全不开I T技术，对企业会计师而言，无疑同时也给他们工作带来了不小的挑战。对游戏行业收入的确认审计问题，一般应梳理出公司最终客户、代理方、主要责任方，剖析收入摊销问题、收入是否已总额的确认问题。审计师应做好充分问询、检查、测试等流程，才能尽可能保证审计证据的合理性。

一、研究背景

二十一世纪是一个信息时代，电脑、宽带网络更加普遍，覆盖面逐渐拓宽，且宽带上网速度也持续上升，近年来随着游戏行业的发展，国内研发了多种游戏产品，加上国外广受热捧游戏的引进，中国游戏市场变大，游戏玩家数量不断攀升，尤其是近十年来游戏玩家更是呈几何倍增势态发展。与此同时，近几年来手机无线上网功能不断成熟并增强，智能机的出现更是明显提升了手机的性能，而且智能机覆盖面已十分广泛，人们碎片化休闲需求提升，因此带动手机游戏市场高速发展。在这种大环境下不断涌现出一批批优秀的游戏公司，各企业之间竞争逐渐激烈，大企业择取资本市场上市，中小型企业则不断开发手游或网络游来探寻多种融资投资机会。随着游戏企业的不断成熟，新时代背景下对审计师提出了更高要求，那么怎样正确、有效审计以保证公司财务报表的真实性和合理性，来如实反映出企业业绩，随之这则成为审计相关的热议话题。

二、从不同客户、主要责任等层面分析收入审计要点

对一家游戏企业来说，公司运营游戏从玩家登陆方式层面来看，可将其划分为网页游戏、客户端游戏和移动端游戏三种类型；而从运营方式层面来看，往往又可将其分为自主经营、联合运营两种类型，其中联合运营包括独家授权运营联合渠道商运营、包括独家授权运营联合平台运营两种，这两种形式的联合运营一般需要与渠道商或平台签订游戏授权金条款和在线运营时能享受到的运营分成款条款。因此要分析一家游戏企业收入确认审计问题，首先应明确游戏最终客户（玩家、平台或渠道商），不同客户类型收入审计确认假设及方法、时点也各不相同。

（一）明确游戏客户对象

基于以上阐述，若客户是玩家确认收入考虑的重点一方面是玩家在游戏里的行为，另一方面则是游戏对其提供的服务程度，两者权衡以确认最后收入。若客户是渠道商或平台（推广平台或充值平台），游戏企业应向腾讯等推广平台、充值平台或渠道商相互之间，根据是否完成合作义务，以此为前提应用直线法摊销并确认授权金收入，同时按游戏运营状况确认分成款方面的收入。因此总的来说游戏行业收入确认合理审计应立足于游戏运营的实质和形式，而自主运营的游戏企业审计判断则相对简单明了，游戏企业方为主运营方，客户为玩家。若游戏授权出去，分析审计必须阅读和平台或渠道商签署的条款，梳理两方享有的权利和必须执行的义务，问询平台或渠道商管理层、游戏企业主运营管理层，决定哪一方来负责游戏运营方向，跟着系列问题会跟着有所判断，比如游戏上下线具体时间、玩家问题收集、玩家问题反馈、游戏推广促销计划等。

（二）确认游戏公司在多方运营模式下的责任角色

在明确最终客户的基础上，对游戏公司而言和平台或渠道商、最终玩家联合形成了三方运营业务模式，进一步确认公司责任角色是关键。我国会计准则里面的收入确认准则中，对游戏行业来说并没有谈及主要代理人、主要责任人的相关问题，因此游戏公司审计师往往参考国际会计准则进行深入判断，具体则是根据不同方对玩家提供服务对应承担的主要责任与风险，其分析要点在于谁决定虚拟物品价格、制定游戏里产品促销计划、负责客服服务、负责游戏维护与升级等。通常情况游戏公司均为主要责任方，平台单纯为收费渠道，不承担主要风险和责任，审计相关方面要点要得以证实需在联合运营模式下的不同合同条款上有所体现。

（三）判断使用总额法还是净额法确认审计收入

总额法指的是玩家全部充值均视为收入，若联合平台或渠道商运营，对其所付出的费用则简单视为成本处理。净额法指的是平台收入玩家全部充值费用后，需在扣除渠道费，净额款视为收入。简单来说主要责任方为游戏公司，审计收入确认应选择总额法；若平台收入充值费，并促扣除渠道费则选用净额法，但实际运营过程中，游戏公司仍是主要责任方，但联合渠道商又有自己渠道平台，不定时不定期可能推出虚拟币打折活动，比如腾讯Q币打折以促进玩家消费，实际平台收费低于正常价格，而另一方面游戏公司可能并无可靠追踪，这种情况只能按照净额法计算，审计师要确认收入问题，这种状况最可靠的还是要查阅协议里面是否有相关具体款项。

三、了解游戏企业内部控制及业务流程

（1）掌握游戏企业主要游戏产品，这不仅需要了解公司主要产品状况（如运营模式、准确上线时间、道具设计、游戏性质及分型），还应跟踪游戏产品有无备案号、版号等，得到整个许可。（2）掌握游戏收入结账方式，以网络游戏为例，玩家进行虚拟币充值基本为第三方平台，往往存在第三方支付、合作平台，公司与之签署结算协议，审计师应详细了解结算时期、对账方式、手续费收取方式等。（3）掌握玩家注册（和充值）方式及流程，一方面获取游戏公司运营平台注册流程和用户协议，另一方面立足于玩家角色，自行注册进一步深入了解充值及注册流程等。（4）明确企业游戏运营、统计平台状况，游戏公司确认收入所得系列数据基本为后台数据导出（或运行平台统计），在核实具体收入前，先对平台统计、后台导出进行了解，包括各项功能字段说明、数据来源、用户信息统计、充值统计、消耗统计等。

四、分析游戏企业收入审计应对策略

（一） IT审计

所谓I T审计除常规控制审计外，还重点包括I T系统运行环境下的审计，执行程序：（1）首先是测试I T系统运行环境的有效性，比如测试系统数据是否能自行修改、数据有无备份或异常恢复功能、物理安全状态等，此外还需测试授权体系能不能有效执行。（2）接着测试虚拟道具信息是否完整，比如道具的产生时点、消耗数量等；同时测试每个玩家进入游戏后是否详细记录了充值情况、消耗数据等。（3）测试游戏是否能有效区分玩家类型，包括会员玩家、免费玩家、付费玩家等；另一方面是否能区分道具性质，主要是付费或免费。（4）财务信息报告系统能否追溯到费用交易全过程，以及数据传输过程中能有有效控制其准确性、可靠性。

（二）收入及IT控制测试

收入最终确认应定期按游戏种类分型，系统统计确认的数据分别收到不同类型游戏收入费用中，收入及I T控制测试一般需从财务确认、玩家信息两层面入手：（1）注册玩家信息测试，先取得玩家信息清单，随机玩家样本做穿行测试；样本测试做好注册时间、在线时间、I P地址、充值与消耗金额、充值记录几个控制点。（2）收入确认流程测试，首先联合运营下确认分摊计算公式，评估与收入确认准则是否相符，以此为基础追溯原始数据来源，并作具体记录；接着测试收款，获取第三方平台收入费用明细，并和公司银行账单流水相对比；最后I T测试和游戏访谈玩家进一步详细确认流程。（3）I T测试，I T审计上具体I T细节测试，主要包括I P地址测试、获得玩家信息访谈和与第三方充值支付平台信息的核对。游戏公司收入审计实质性程序既包括分析性程序（收入波动分析和玩家信息分析）；其次是收入详细确认计算方法测试与验证，核实道具类型，递延收入摊销方法及预期寿命收入摊销法，与授权第三方最终核实收入，进一步确认计算方法的合理性；玩家充值核对，与公司收入收款做好核实。

小结

综上，随着人们休闲需求的提升，大大小小的游戏企业如雨后春笋般涌现出来，市场经济环境下各游戏企业之间竞争加强，为了促进公司长远发展，逐渐拓宽市场，多公司常和第三方联合协议运营，网络信息环境下无疑给游戏公司收入确认审计带来了更大难度，为保证审计的合理性，首先需确认游戏最终客户，掌握游戏企业与第三方充值平台协议条款，在此前前提下选择适宜的收入计算法，多种测试下确保审计报告质量，最后定期和实际收入核对，实践中不断改进审计策略。

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