对环保税征收范围局限性的探讨

于慧霞

摘 要：我国《环境保护税法》自今年1月1日开征以来，引起了社会各界的强烈关注，尤其是对该法征收范围是否太过于局限提出了质疑。本文从我国当前环保税的征收实况出发，对其征收范围的适用性进行分析，通过探究征收对象过于狭窄所带来的弊端，提出一些切实可行的改进措施，以此期望环保税能发挥出其真正的效用。

关键词：税种；征收范围；局限性；激励

1 我国环保税征收现状

1）税种杂乱，作用不明显。近年来，我国一直在协调经济发展与环境保护的关系，税收无疑是将两者结合的有益方式，但由于我国整个税收体系的不完善，导致了收效的不显著，所以公众对出台环保税的呼声也越来越强烈。2018年1月1日正式施行的我国首部《环境保护税法》可谓是聚集了众多的目光和期待。当前我国税收体系中涉及环保的税种不仅不多，而且分散在各个部门法中，显得有些杂乱无章。例如，资源税是从量定额征收，难以平衡国家和私人之间的权利配比；消费税作为一种间接税，更加偏向于调节和引导，税率与环境污染方面的联系不大，无法从本质上起到真正的激励作用。而且，由于这些税种所属的部门法体系不同，在制定时难免出现税率偏差较大的情况，这就很容易引起各个企业为避税而造假，故而也就大大削弱了环境税种所应起到的激励作用。

2）范围狭窄 结构简单。《中华人民共和国环境保护税法》总则第一条明确规定：为了保护和改善环境，减少污染物的排放，推进生态文明建设，制定本法。[1]基于此不难看出对于治理环境污染，国家所持有的立场和信心。但该法第三条对环保税征收范围做出的具体性规定，却引发了社会各界的广泛讨论，征收范围依旧是传统的“老四样”——大气污染，水污染，固体废物和噪声污染，并无任何实质性的改变；而且相较于其他部门来说，环保税的体系结构显得很简单，只是实现了将征收范围方式从排污费规定中的平移，这种“换汤不换药”的立法模式，很难适应日渐变换的环境污染治理现状。此次的环境保护税法在附件中明确列举了污染物的应征税目，这种做法其实是有风险和隐患的，因为它极易产生遗漏和不足，成为施行过程中的潜在风险因子。此外，对于社会各界争议较大的汽车尾气排放和二氧化碳等税费的征收，本次出台的环境税法选择了回避，立法人士的考量我们不得而知，但对征收范围的限制所产生的后期风险，我们不能小觑。基于此，许多专家学者也对此次的征收范围是否过于狭窄提出了质疑。环保法正式施行之初就面临着诸多问题，仍旧需要我们进一步研究和完善。

2 对环保税征收对象的分析

1）免征对象居多 风险潜在。《环境保护税法》第十二条规定了五项免税条款，对于农业生产，机动车、铁路机车、非道路移动机械、船舶和航空器等排放的污染物进行免征。[2]由此可见，对比要征收的‘老四样，免征的范围倒是宽泛许多，甚至还规定了兜底条款。不可否认，该条款的出台所基于的目的是为了鼓励小型企业或者实力较弱的产业所做的制度安排。虽说小企业的经济利益必须考量在内，但也绝不能厚此薄彼，忽略了重点，既然采取了以税法为重心的强制手段就应当强硬到底，对于‘费改税作出明确而可行的规定。环保税法作为我国环保税收体系内的一个上位法，其应当起到基础性的带头作用，对于各个下位法的制定和施行提供良好的示范，并且要与其他各部门的法律法规相匹配。可是此次环保税似乎将重点都放在了污染防治上面，并未对生态保护等作出详细的税收规定，此点仍是我们努力的方向。

2）列举具体 灵活性降低。此次环境保护税法明确列举了征收的对象和范围，以及每一个项目的具体当量值，甚至在第七条规定的应税污染物中，罕见的没有设置兜底条款，[3]对此，许多专家还表示：做法过于大胆。随着科技的日益革新，生活中出现的“未知污染物”名目也屡见不鲜，如果把此类法条规制的太过死板，非常不利于其在司法实践中的运用，大大降低了法律适用的灵活性。另外，关于对环境影响较大的二氧化碳税和生态补偿税等，也没有具体的规定加以限制。虽然新法出台，但解决此类问题依旧要依赖于各个非针对性的部门法，不免有些难堪。环保税刚刚正式施行不过几个月，其在实际运行中所产生的问题现在也不得而知， 但是通过对其征收对象进行过于具体的列举确实产生相对的局限性，这一点我们不可否认。

3 我国环保税征收范围的局限性

1）税种较少 激励作用不明显。相较于美国，我国环保税征收的对象仅限于传统‘老四样”， 其‘税负平移的痕迹过于明显，显得我国环保税的订立不够引人重视。而其中对于社会各界争议较大的汽车尾气，并未将其列入征收范围可能出于对社会经济发展的现状的考量，毕竟在现行的税制体系中，车船税、车辆购置税等税种已经对其进行了大面积的调节，再推新法对其管制，不仅执法成本要计算在内，社会公众的接受程度也必须予以考量。因此，在当前税制革新的大背景下，不宜再进一步增加使用成本。但根据相关的调查显示，许多城市日益严重的环境污染例如雾霾的产生，汽车尾气的肆意排放都占据了大部分的原因比例，未将其纳入征收对象是否会出现更多的弊端，仍需要不断观察和反思。此外，是否对二氧化碳作出征税的规定，在国际上也未达成共识，而其他国家开征碳税的也很少。但是据《中美气候变化联合声明》表示，我国的二氧化碳排放量每年的数值都是非常高的，[4]也正因为此遭到了世界上其他国家的指责，所以政府对于二氧化碳排放量的把控在最近几年也比较严格，至于为何没有将其纳入征税范围，立法者肯定有其他的考量。但随着时代的发展，我国根据实际情况是否将二氧化碳列入征收对象，必须通过实践来激发。但总体来讲，相较于在环保之路上走在时代前沿的美国，我国仍有许多不足需要弥补。

2）范围过窄 倒逼企业减排力度不足。环保税具体的征收对象是直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者，而其中各个企业是最大的纳税人，[5]环保税制定的目的之一也是为了限制企业排放，激励其清洁生产，转型发展。环保税法在附件中明确规定了每一具体污染物所应缴纳的税额，根据这样一个标准计算税额由企业来缴纳。环保税法与环保法有着同样具体而明确的初心，就是为了改善环境质量，因此实施环保税的目的不是为了增加财政收入，而是為了建立一个相对完善的治理机制，从而鼓励企业寻求更加清洁的生产方式，在减少成本的同时，为环境污染治理贡献一份力量。从另一方面来讲，环保税作为比排污费规范度还要高的一种税种，其本质上属于政府收入形式，是对全国范围内环境治理成绩的一个考量标准。虽然环保税相较于排污费来讲税率有所增加，但是对于环保税直接将其征收对象平移的做法，许多大企业并没有受到多少影响，故而倒逼大企业减排的力度也不够强硬。特别是限定了征税的对象和范围，就相当于给各个企业标了一个“基本框”，这样的做法很容易滋生企业的侥幸心理，出现状况时选择剑走偏锋，贿赂工作人员，在实施和监管过程中出现较大漏洞，因此适当地增加征税范围会补足这一短处。 比如，将塑料袋，含磷洗衣粉，过度的农药污染以及机动车等交通工具的排放污染纳入征税范围，并且将其税率分散开来，效果会更加明显。相较于国际上的五大税类，我国用大气污染物统一涵盖一氧化碳、二氧化硫等高排放的污染物，显得分类不是特别明晰，只有将征收范围加大并增强其可行性，才能真正成为治污有效的“抓手”。

3）排污费的征收范围平移 缺乏创新。此次环境保护税立法主要是由排污费的征收范围平移至环境保护税，而实行已久的排污费也将正式退出历史舞台。但也鉴于此，此次的环保税收并不涉及过多的税目，也并未把自然人作为纳税人，仅仅是在原有范围的平移，创新度不高，所以一度被指“帽子大，内容小”。 据现行排污费项目设置税目，未强化限制高污染、高能耗行业发展的税收调控力度； 现行车船税法对于环保未达标的车船缺少课以重税的惩罚性、抑制性政策规定，这就很难应对当今日益严重的环境污染现状。如何解决这一问题，目前还没有合适的方案出台，但我国的税目适用开放型体系，相信随着经济的发展和环保力度的加强，逐步扩大征税范围是环境治理之路上必不可少的一环。

4 加快完善我国环保税征收范围

1）增加税种 适应环保法。按照一般理论来讲，环境保护税法作为环境保护法的下位法应当适应其具体内容。环保法的目的除了治理环境污染之外，还有保护生态环境，那么环保税也应当担此任务。但环保税的征收对象仅限于传统‘老四样，都仅仅是偏向于治理环境污染，而对生态保护没有更多的提及和贡献。美国环保税的征收对象多种多样，涵盖面非常之广，对于各界争议的税种都有所涉猎，才显出了更加明显的成效。我国环保法刚刚出台尚未施行，对于社会各界争议较大的汽车尾气、二氧化碳等没有将其纳入征收范围或许不是明智的做法。但每一项法律制度的革新都要遵从它所处的国家的基本情况，我国环境保护税法刚刚施行，其整个税法体系都是不成熟和不完善的，如果盲目跟风很难在立法上做到实事求是。目前，我国的环境污染问题日益严重，甚至已经影响到了国民生活，在强调依法治国的新时期，解决这一难题也需要法律的强势介入。不可否认，环保税法的出台是一支强心剂，但征收范围的局限性也同时束缚了其效率，适当地扩大征收范围不仅是时间问题，更是必要的实践需要。

2）扩大环保税增收对象 加大环保力度。目前，我国面临的环境形势异常严峻。对外，各国纷纷指责污染严重，要求我们承担国际责任；对内，各个省市雾霾天气笼罩日渐增多，民众对于加强污染治理的呼声愈加强烈。开征环保税，是在总结经验的基础上，做出的适应性调整。如今，我国许多大的企业事业单位对环保税的开征并没有做过多的表示，因为在其看来，影响并不是很大，即税种相对于排污费来说并没有扩大，税率的增加也不足以使其感到压力。在这种形势下，倒逼企业减排的力度就十分的渺小，并不能达到理想的节能减排的效果。鉴于此，扩大环保税增收对象才能加大环保力度。比如在针对国情的基础上，借鉴欧美各国的环保政策，采用生态税、绿色环保税等多种特指税种来维持生态环境，[6]对于直接造成環境影响的“废水”“废气”的显性排放，将其纳入强制性征收范围，软硬兼施，双管齐下，才能达到出其不意的效果。由此看来，学习发达国家增加税种的设立，对于加大环境污染的治理和生态环境的保护也是必不可少的。将环保税的征税范围限定在传统的“老四样”，强制性的效果会有，但绝不会很明显，其范围是否应当包括各类税种，我们还需要进一步研究和完善。

3）加快相关配套法律法规的出台。环保税的施行对于我国的环境治理来说，绝对是利大于弊，但任何一部法律都不可能是完美的，环保税也有其明显的不足，需要相关的下位法或者司法解释来逐步完善。特别是此次“费改税”的制度改革，直接分化了相关部门的利益，很难做到施行和监督的完美配合，必须尽快出台相应的监管方式，切断部门化的利益链，真正地使环境保护税法落实到现实生活中去。比如，加快出台《环境保护税实施细则》的发布，将环保税的征收、使用、监管等统统纳入进去，便于具体的施行。环境保护税法出台之后，作为其上位法的《环境保护法》也要做出相应的调整来适应新法， 这样才能保证‘上下其手，严格管制，增加我国节能减排的力度。

参考文献

[1]《中华人民共和国环境保护税法》总则第一条.

[2]陈佳男，《我国现行环境税体系分析 ——基于国际比较研究》，云南财经大学，2016.

[3]谢菲，《我国环境保护税收入的政府间分配原理探析》，《海南金融》，2017年3期ISSN：1003-9031.

[4]王光辉，《金融发展与碳排放的关系研究——基于中国省级面板数据的分析》，首都经济贸易大学，2015.

[5]张守文，《我国环境税立法的“三维”审视》，《当代法学》，2017年3期，CSSCI – PKU ISSN：1003-4781.

[6]中国地质大学人文与经济学院 ， 《21世纪资源环境与经济发展》，湖北人民出版社，2003-4-1 ISBN：7-216-03659-X.