内部控制国内外研究文献综述

杨航帆

【摘要】本文主要从内部控制的定义、影响因素、作用以及当前研究现状四个方面对内部控制国内外相关文献进行了梳理，探讨了国内外相关研究的异同之处，并提出了未来研究展望。

【关键词】内部控制;国内外研究;文献综述

一、内部控制的定义

1992年，美国COSO委员会（美国反虚假财务报告委员会下属的发起人委员会）发布了《内部控制—总体框架》，并于1994年对其进行了一系列的修订和完善，最终形成了著名的“COSO报告”。在“COSO报告”中，从内部控制的定义方面提出了内部控制的三个目标（合理保证经营活动的效率和效果、合理保证财务报告的可靠性、适度保证遵守现有法律法规）和五个要素（控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通以及监督）。然而，我国部分学者却认为该报告中对内部控制的定义未能准确地概括当前市场环境下内部控制的基本内涵。

朱荣恩（2002）认为，内部控制是一个与管理活动融为一体的有控制目标体系（服务经营目标）、有一级子系统（控制要素）、有二级子系统（业务流程控制）、有控制元（关键控制点）的对管理质量实施全面控制的体系。

李明辉（2005）认为，从控制论的角度来看，企业的内部控制制度可以描述为：股东作为最终控制主体，董事会、经理、职能部门和企业全体员工作为不同层次的控制主体和控制对象，然后通过股东、董事会、经理、职能部门和全体员工之间的信息耦合，使系统朝着企业总体目标运行的各种规范的总和。

杨雄生（2006）认为，对于个人来说，内部控制是自我约束和自律管理;对于组织来说，内部控制意味着禁止和自我管理;对于社会来说，内部控制是为了保证可控的资源得到合理的配置和利用，即自觉地进行管理。

王宏（2008）认为，内部控制是指为了提高经营管理效率，保证信息质量的真实性和可靠性，保护资产的安全和完整，促进法律法规的有效遵守，实现发展战略，单位管理层和员工共同实施、权责明确、制衡有力、动态改进的管理流程。

二、内部控制的影响因素

（一）内部因素

Doyle et al（2007）和Ashbaugh-Skaife et al（2007）从公司基本特征和公司治理等方面对内部控制的影响因素进行研究，发现公司上市时间越长，相较于财务状况差的公司，财务状况较好的公司披露内部控制缺陷的可能性就越低。Ge and Mc Vay（2005）发现重大缺陷的披露与企业经营的复杂性呈正相关关系，而与企业规模和利润呈负相关关系。同时，杨雄胜（2005）也注意到，信息技术为实现内部控制适应大环境的变化这一任务提供了可能性，且对基于权利控制的内部控制转变为基于信息观的内部控制有着深远的意义。此外，还有学者研究发现战略风险管理与内控制度具有内在联系，企业内部制度的设计和运行必须能够贯彻战略。

（二）外部因素

Gong et al（2013）通过实证研究投资者保护和所有权结构对内部控制缺陷披露的影响，结果发现：当跨国上市公司位于投资者保护较弱的国家时，两者之间存在显著的正相关关系，当处于强投资者保护时，正相关关系不显著。Mas li et al（2010）发现公司实施内部控制监督技术后可以降低内部控制缺陷风险，披露内部控制缺陷的可能性较小。刘启亮等（2012）通过研究发现，在一般情况下，地方政府所控制的公司，其内部控制的质量较差。Gong Yan（2012）重点研究了市场集中度对内部控制核查报告披露的影响，发现二者呈倒U型关系。

三、内部控制的作用研究

国外学者对内部控制的实施效果进行了大量的实证研究，但其研究结果尚未达成一致意见。有的学者认为内部控制具有正面作用，并且通过研究发现内部控制水平的提高能够提高会计信息质量（Ashbaugh-Skaife et al，2008）、会计稳健性（Goh and Li，2011）、审计质量（Defond and Lennox，2011）以及公司治理水平（Gohen et al，2010），同时还能增加企业内部交易的信息含量（Brochet，2010）等。有学者认为内部控制给企业带来负面影响，并且通过研究发现SOX法案增加了企业的成本负担（Zhang，2007和Gao et al，2009）。然而，另外一部分学者认为这些研究可能忽略了某些重要的控制变量，法案对企业成本的影响实际上并不明显（Piotroski and Srinivasan，2007）。

国内学者对内部控制的实际效果进行了大量研究。刘玉婷（2010）提出将内部控制制度划分为企业内部控制管理的内容，并且认为我国应该加强内部控制系统的研究工作强度，重视企业内部控制系统的建设任务。严大武、杨友红（2011）提出，要促进和发展企业内部控制工作，必须保证会计信息的真实性和准确性，并且认为在构建企业内部控制框架的过程中，应该注意到以下两点关键问题：其一是完善内部控制的机构，明确管理的责任和权利，确保董事会在内部控制系统中的主导地位;其二是科学的定位内部审计机构，打造具有可实践意义的道德规范和行为准则。

四、当前研究现状分析

（一）国外研究

在研究内部控制监管机制方面，Jennifer Altamuro，Anne Beatty（2010）认为，在受到全球金融危机的影响下，内部控制监管机制是否具有实际效果还存在一定的争议，因此应该让更专业、更负责的审计人员来对企业的内部控制進行监督和控制。在研究内部控制的有效性方面，Theresa F Henry，John J Shon，Renee E Weiss（2011）根据《萨班斯—奥克斯利法案》研究了首席财务官的薪酬与内部控制结构有效性之间的关系后，发现如果有关部门加强对企业内部控制的监管，在一定程度上会增加企业的相关费用。在研究内部控制的信息化管理方面，Iris saliterator，Sanja Korac（2013）认为，新公共管理改革的开始导致了公司治理结构的根本性变化，特别是地方公共服务的多元化和分散化，有效处理这一问题的关键是加强各部门之间的沟通和对信息的控制，使其处于高流通状态。

（二）国内研究

陈汉文、张易霞（2008）采用了多种方法对内部控制进行了详细的评价，且认为只有构建高效的控制系统，企业才能实现效益最大化。严大武、杨友红（2001）认为董事会或经理等高级管理部门是内部控制系统的中枢神经系统，必须明确界定保证核心地位，区分各级部门的具体权限，完善和优化企业内部控制结构。邱英（2005）初步构建了控制和评价财务报告的模型，分析了财务报告之间的相互关系、内部控制的目标及其五个组成部分。陈志斌、何中联（2007）认为，加强监督、明确责任分工是内部控制工作的重点，企业应该引入新的经济理念，增加信息系统和声誉，以促进内部控制的顺利实施。杨雄生（2005）从各个相关学科进行了广泛的研究，强调如果要进一步发展内部控制，它必须以管理控制为基础，融入公司治理的新观点，只有这样内部控制才有实用价值。

五、未来研究展望

本文从内部控制的定义、影响因素、作用以及当前研究现状四个方面对内部控制国内外相关文献进行了梳理。不难看出，内部控制的相关研究越来越受到学术界的重视和关注。但不得不承认，目前对内部控制的研究还存在一定的局限性，如现阶段对内部控制没有统一的认识，且对内部控制的研究大多停留在理论上，基于实践的研究相对较少，今后应加强实验和调查等可验证性方法，让理论和实践相结合。此外，相关研究主要是关注内部控制的经济后果，对其动因的研究还相对较少，今后应将研究重点放于内部控制的动因方面。总而言之，内部控制的相关研究还有待进一步的拓展和延伸。

參考文献：

[1]朱荣恩.内部控制的方式[J].中国审计，2002，（1）.

[2]刘光忠著.政府部门内部控制构建与实施研究[M].西南财经大学，2011.

[3]陈志斌.信息化生态环境下企业内部控制框架研究[J].会计研究，2007，（1）.

[4]王宏著.基于国际视野与科学发展的我国内部控制框架体系研究[M].沈阳：东北财经大学出版社，2008，12.

[5]Ashbaugh-Skaife，H.，D.W.Collins.The Effect of SOX Internal Control Deficiencies on Firm Risk and Cost of equity.Journal of Accounting Research，2009，47（1）：1-43.

[6]Piotroski，J.D.，and S.Srinivasan.Regulation and Bonding：The Sarbanes-Oxley Act and the Flow of International Listings.Journal of Accounting Research，2008，46：383-425.