试论避税与反避税

李改变

【摘要】避税与反避税作为税务中的一对命题由来已久，但是无论是经济上还是法律上，关于他们的认识与界定都存在着一些不同的认识和理解。加之，经济全球化的背景下，各种经济行为的你来我往，产生了更加繁杂的环境，使得避税变得更加复杂。本文将着重对避税与反避税的概念以及法律性质等内容进行研究探讨。

【关键词】避税 反避税 税法

税收是国家组织财政收入的主要形式和工具，税收在保证和实现财政收入方面起着重要的作用。由于税法的存在，保证了税收具有强制性、无偿性和固定性。但是，任何法律总是存在不完善的地方，因此在实际征缴税收工作中就存在一定程度上的弹性。进而出现了避税和逃税等行為。

一、避税的概念探究

避税是指纳税人有意识地采取一定方法，躲避纳税义务，以期达到少纳税、不纳税或推迟纳税的一种经济行为。我认为避税有狭义避税与广义避税之分。

狭义避税，可以理解为纳税人采取合法的手段或方法，利用税法存在的不完善性或税法允许的方法，躲避纳税的一种经济行为，也就说这种避税不具备违法性。

广义避税，指的是除了合法避税以外，还包括纳税人采取不合法的手段或方法，躲避纳税的行为，一般可以理解为逃税。

逃税，按逃税人有无主观意愿又可分为偷税、漏税和抗税三种情况。（1）偷税。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条将偷税规定，纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者进行虚假的纳税申报手段，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。（2）漏税，是指纳税人不是故意地采用了不合法手段或方法而发生的漏缴或少缴税款的一-种经济行为。（3）抗税，是指纳税人拒绝按税法的规定履行纳税义务的一种违法的经济行为。

综上，我认为，避税是指纳税人利用税法上的漏洞或税法允许的办法，作适当的财务安排或税收策划，在不违反税法规定的前提下，达到减轻或解除税负的目的。其后果是造成国家收入的直接损失，破坏了公平、合理的税收原则，使得一国以至于国家社会的收入和分配发生扭曲。

二、反避税的概念探究

反避税是指国家采取积极的措施，对国际避税加以防范和制止，是对避税行为的一种管理活动。其主要内容从广义上包括财务管理、纳税检查、审计以及发票管理，从狭义上理解就是通过加强税收调查，堵塞税法漏洞。

三、造成企业避税的主要动因分析

一是利益的驱动。在利益驱动下，纳税人除了在成本费用上做文章外，也打税收的主意，以达到利益的最大化。

二是税收管辖权的选择和运用、税制要素、征税方法等方面存在差别，造成了税务的不公平性，给避税行为提供了便利的外在条件。

三是税收法律、法规本身存在漏洞。由于纳税人定义的可变通性、课税对象金额的可调整性、税率的差别性、起征点与各税税收上的优惠政策等，使纳税人的主观避税愿望能够通过对现有政策的不足之处的利用得以实现。

四是地之间为了吸引外来投资，加快经济发展，以改善投资环境为由，出台了一些地方性优惠政策，可以合法避税。

四、当下企业常用的几种避税方法

一是利用个人独资企业核定征收的方式。个人独资企业由于不需要缴纳企业所得税，只需要缴个税即可，而且通过核定所得率征收，为高收入人群避税提供了极大的方便，是娱乐明星，网红主播，自媒体人士避税的首选，这种方式目前国家也无法遏制，核定征收是国家征税的重要方式，不可能去除，只有在行业方面限制核定征收，譬如娱乐媒体类的。

二是利用税制中易于改变的外形特征避税。近代税收制度，各国税制设计的主要标志，已经由过去的外形标准为主逐步过渡到现代的负担能力标准。我国现行税制，还保留着不少外形标准，如税收减免中涉及的所有制、企业规模等等。这些外部特征中，有些是易于改变的。利用这些易于改变的外形特征，纳税人就可以实施避税。比如，我国许多实际上为私营性质的企业，因戴上“集体企业”的帽子而规避了纳税义务。

三是地区转移避税法。有些企业利用国内与特区的区域间的税负差距，例如在特区虚设机构（或分支机构），而其经营活动或主要经营活动不在特区，却将其经营成果转移到特区的虚设机构，以此达到享受优惠的税收待遇，而少缴税或不缴税。

四是收入转移避税法。即一般有经济联系的企业各方为平摊利润或转移利润，在产品交换、买卖过程中，不按照市场买卖原则和市场价格来进行，而是根据他们自身的利润来进行产品转让。也就是通过某种互惠形式，增加一方企业收入，同时减少另一方企业收入，使他们共同承担的税负及各自的税负最小。另外，各个不同行业通过联营，利用行业间不同的税率来达到避税的目的。

五是收入分计。这种避税方式适合于累进所得税制。在累进税率下，金额相同的一笔应税收入，只要被分成若干较小的部分分别纳税，税负就会减轻。利用这一原理采用收入分计方式，即可进行避税。

六是纳税推延。企业将本期收益推迟到下期实现——如将盈利产品推迟卖出，将亏损产品提前到本期列账，以增加下期收益减少本期收益，从而推迟部分纳税义务，借以进行避税。

七是利用固定资产租赁、收买亏损企业进行避税。

五、案例分析

ABC（苏州）有限公司是于1999年成立的外商独资企业，注册资本3000万美元，投资方美国M公司持股60%，英属维尔京群岛ABC投资公司持股40%。维尔京ABC的投资方为中国台湾地区ABC公司。以上公司先后发生3次股权境外转让行为。（这个案例源自《涉外税务杂志》，但在网络 上经过频繁转载，目前已经无法明确其具体出处。）

苏州ABC认为，3次股权转让行为均是外国企业支付款项给外国企业，所得产生在境外，而且取得股权转让所得的不是中国居民企业，从"属地原则”和”属人原则”两个方面考虑，中国政府均不享有税收管辖权。反方中国税务当局认为，虽然是境外企业取得了股权转让收益，而且交易是在境外发生，但由于被出售的苏州ABC在中国境内，因此，应该认为所得发生在中国境内，应按照中国税法缴纳外商投资企业和外国企业所得税。据此，对于2006年1月与2006年9月的两次股权转让，美国M公司以出售苏州ABC60%的股权，取得收益5900万元，裁定应在中国征收外商投资企业和外国企业所得税，由苏州ABC公司代扣代缴外商投资企业和外国企业所得税590万元。由于议定书在中国，适用于2008年1月1日或以后开始的纳税年度取得的所得。毛里求斯ABC公司作为毛理求斯的居民企业，其在2006年12月取得，受让苏州ABC公司45%股权的10000万元净收益应仅在毛里求斯征税，中国政府无征税权。而毛里求斯国内税法对其居民企业的财产转让所得均免征企业所得税。

六、关于加强反避税的对策和建议措施

一是进一步完善我国现行的税法。由于不正当的避税的手法有多种，如利用假兼并、假合资、假联营、调节关联企业间产品的转移价格等，因此反避税还有更为细致的特定的规则。目前在我国虽还没有全国性的系统的反避税条例，但在新颁发的税收暂行条例中也已反映了反避税的意图。随着改革的深化，我国还应有更为完善的反避税条例，为税务局反避税提供执法依据，为企业提供行为准则。一方面可以进行小范围的调整，在税制中取消、改变或增加个别的条款，或将原来易于进行避税的条款做更详细的规定，以增加避税的难度。这是通常的防范措施。另一方面，可以较大程度地改变税收制度或某些税种的基本结构。

二是尝试建立专门的反避税机构。随着我国税法的不断完善，企业的避税行为将日趋复杂、隐蔽，反避税工作的难度进一步加大。因此，要有效地防止或限制企业的避税行为，仅靠一般的方法是不够的，需要从税收立法到征收管理全过程的有机协调。具体地说，应在国家税务总局设立专门的反避税机构，协调全国的反避税工作。同时，要明确基层税务机关反避税的责任和义务。各级税务机关应对税收征管中发现的避税案例及时上报，由国家反避税机构根据基层税务机关反映的情况，区分轻重缓急，确立一定时期的反避税专题，研究相应的反避税措施。

三是与审计工作搞好协调联动。要充分发挥税务师、审计师、会计师在反避税工作中的作用，增强反避税工作的力度。对重大的转让定价等避税行為，除有计划的派专人到境外对关联企业进行税务审计外，税务机关还可委托境外会计公司或私人会计师事务所进行审计查证。应明确规定税务师事务所、会计师事务所、审计师事务所负有依法维护国家权益和客户合法权益的义务和责任。在接受客户委托，检查企业帐册、会计报表、所得税申报表和验资工作中，对明显弄虚作假，转让定价的行为负有调整及如实反映的责任，对其税务审计结果一所出具的查帐报告和验资证明的内容负责。

四是学习借鉴发达国家相关经验。我国的反避税立法才刚刚起步，而外商避税日趋严重的现实对反避税立法提出了更高的要求。解决这一突出的矛盾较好的办法，是向反避税工作较为成功的发达国家学习，借鉴其成功的经验和作法。我国可以根据自己的情况，分阶段、有步骤地吸收外国先进的立法经验，完善反避税方面的立法，为我国改革开放和现代化建设的顺利进行提供有力的保障。

五是在税收征管法中强化纳税人负有延伸提供税收情报的义务。我国在涉外税收征管实践中，有必要在税收征管法中强化纳税人提供其经营资料的义务。明确纳税人提供税收情报的义务，将举证责任转移给纳税人，来证明自己行为的正当性，否则，就可认定其有避税嫌疑。

参考文献：

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