内部控制中的会计信息质量控制

刘玉琴

[摘要]内部控制与会计信息质量之间一直存在相互作用的密切关系。企业的内部控制系统包含3个层次的控制子系统，即治理控制、管理控制、业务控制子系统；会计信息在企业经营管理中被分为战略级、策略级、操作级3个级次；3个级次的会计信息分布在3个层次内部控制子系统的控制主体中，3个层次的内部控制子系统分别对3个级次的会计信息实施质量控制，从而保证了会计信息质量。

[关键字]内部控制系统；会计信息质量

一、内部控制在企业中的重要性体现

在当前我国的经济环境和制度背景下，企业内部控制有许多问题值得关注，内部控制既有国际化问题，也有国家化问题，西方内部控制整体框架理论较为完善，其权威性得到世界公认，但是在中国的文化、制度、经济、政治等环境因素的影响下，中国企业的内部控制问题是否有其特殊性远未经过大量的实践检验，需要认真研究。完善内部控制信息质量控制机制是推进整个企业内部控制体系建设的关键环节，是内部控制制度能否有效实施的关键要素。在我国，由于在内部控制进行评价时缺乏统一的评价依据和具体的操作性标准，造成实际执行过程中企业进行内部控制自我评价时无所适从，难以出具评估报告，从而大大提高了自我评估的成本，这限制了管理层自我评估的积极性。同时企业对内部控制自我评估在提高公司治理透明度和树立投资者信心的功能方面也认识不强。

二、内部控制的误解与操作上的失误——内部控制不等同于财务控制或会计控制

对企业来说，活动或功能很多，大致可以划分为经营活动、财务活动和管理活动三大类。有些活动，比如业务外包、招投标、母子公司或总分公司管控、人力资源等，是横跨三类活动的，但也可以进一步细化后归入上述三类活动。与企业内部活动的框架结构相对应，一套完整的内控体系也应覆盖财务控制体系、经营控制体系和管理工具体系三个子系统。三个层次的内部控制系统分别对应三个级次会计信息的质量控制，针对以上问题的提出，笔者从接下来从三个层次对会计信息质量控制的关键把握环节做一阐述。

三、三个层次的内部控制系统对三个级次会计信息的质量控制

（一）治理控制系统对战略级会计信息的质量控制

治理控制是现代企业“两权分离”制度的必然产物，是委托代理契约关系的体现。在此系统中，通过强化企业治理，借助经理人市场引入市场竞争机制，以解决委托人对代理人的控制，使内部控制成为企业之法，每一个成员都必须无条件遵循，任何人都不得游离于它之外，凌驾于它之上，以保证内部控制的全面实施，真正确保会计信息的准确、透明。这个系统的控制特别要强调股东和董事会对战略级会计信息的控制。

加强对战略级会计信息质量的控制，一是要提高董事会的独立性，增加独立董事比例，保证独立董事的独立性，董事长和总经理职位相分离等，降低盈余管理程度。二是要建立独立董事的激励机制和约束机制，从而既调动独立董事控制会计信息的积极性和责任心，又不至于使其丧失独立性。引入股票期权制，并建立独立董事职业保险制度进行激励；要建立董事违规或失职时的责任追究制度和赔偿制度，强化董事责任。三是健全董事会机构设置，设立审计委员会和提名委员会。同时，对审计委员会的构成、职责、会议制度等内容应予以明确规定，要保证审计委员会的独立性，应把审计委员会的权责写入董事会或公司章程。

（二）管理控制系统对策略级会计信息的质量控制？对既定的经营者来说，作为会计信息的使用者与作为会计信息的提供者，在信息不对称状态中所处的地位是不同的。为了打破这种信息不对称，作为会计信息使用者的经营者必然要采取各种控制手段，对提供给他的会计信息进行控制。由于向他提供会计信息的经营者主体通常是其下一级的经营者，因此，经营者的控制主要是对其下一级经营者提供的会计信息进行控制。

该系统对策略级会计信息的质量控制直接关系代理人受托责任的成败，其控制手段包括预算控制、定期信息披露、合理授权、重点岗位重点监控、职务分离、定期轮岗、员工业务素质和道德素质培养以及内部监督等。系统要求企业通过加强预算编制，严格控制无预算资金的支出；通过合理授权，一方面实现对会计信息披露责任的分担，另一方面有利于财务人员发挥才智，各尽其职；通过量才录用、定期轮训，提高员工职业道德修养、知识水平和业务技能，确保财务人员素质和职务相适应。

（三）业务控制系统对操作级会计信息的质量控制

业务控制系统对操作级会计信息的控制，可分为基础控制、实物控制和纪律控制。基础控制主要包括凭证控制、账簿控制、报表控制和核对控制，通过基本的会计活动和会计程序来保证完整、准确地记录一切合法的经营业务，及时发现处理过程和记录中出现的问题，它是实现业务控制目标的首要条件，是其他控制的基础。通过职责分工和业务程序的适当安排，使各项业务内容能自动被其他业务人员核对查证，从而达到相互制约、相互监督的作用。内部稽核则包括内部审计和内部审核，确保基础控制与实物控制充分有效地发挥应有的作用。

此外，监督主体对会计信息的质量控制也发挥着重要作用。股东是剩余经济利益的索取者，股东有足够的动力对其他利益相关者的契约及其履行进行控制。股东真正需要控制的会计信息是有关所有资源的使用情况的信息，特别是其他利益相关者对企业的投入、分配的经济利益等情况的信息。而这种控制需要较高的成本，股东可能依靠审计人员、监管者和执行法律的权威机构，运用会计准则体系、公司章程和法律來保护自身利益。为了这种保护，他们支付了审计费用。然而只有那些大股东才有能力承受监督的成本，才有可能对会计信息进行控制。

通过上述3个层次控制系统对3个级次的会计信息的质量控制过程的分析，可以看出，虽然监督主体对会计信息进行质量控制和监督，但要建立健全会计信息的全过程质量控制体系，还必须消除各个层次控制主体对会计信息的操纵行为。