政府会计体系中预算会计与财务会计的比较与协调

文/高志芳，山西财经大学



政府会计体系中预算会计与财务会计的比较与协调

文/高志芳，山西财经大学

长期以来，我国的预算会计制度体系，主要由财政总预算会计制度、行政单位会计制度和事业单位会计准则构成，规范了各级政府管理部门在预算执行过程中的会计核算，在计划经济时期和经济转轨时期对于满足国家宏观调控和加强财政资金管理都起到过重要作用。我国目前的政府会计体系是混合了政府财务会计和政府预算会计，政府预算会计和政府财务会计在基本原理和功能上的差异，决定了二者在较长时期内共存，为全面、连续和系统地反映、监督政府预算执行活动，及政府财务状况、运行情况和现金流量信息等发挥各自的作用。

政府会计；财务会计；预算会计

1 预算会计与财务会计的比较

从受托责任的基础看，政府预算会计存在的基础是因预算资源受托而形成的受托责任，而预算资源立法机关按年批复，具有年度性；政府财务会计存在的基础是因全部公共资源受托而形成的受托责任，并以政府存续的整个期间为前提，具有可持续性和长期性。所以，从空间和时间角度看，政府财务会计赖承担的受托责任范围要比政府预算会计的存在基础广。这就决定了二者在区分受托责任时的侧重点各有不同，对于预算资源的受托责任更侧重合规性，受托责任是否履行；而对于全部公共资源的受托责任更侧重绩效性，受托责任的履行是否到位。所以，在日后实际工作中贯彻落实基本准则时，一些难以界定的受托责任可以人为协调，并确定由政府财务会计承担。

从会计基础和对象看，基本准则中规定政府预算会计的会计基础是收付实现制，而政府财务会计的基础为权责发生制。不同的会计基础对应不同的会计对象，并体现在会计要素上。我国政府财务会计规定了资产、负债、净资产、收入和费用五大要素，表明其关注的对象是经济资源及其运动；而政府预算会计规定了预算收入、预算支出和预算结余三个要素，可以看出关注的是预算资源的流量，而不是存量。所以在贯彻落实基本准则时，一定要协调好二者的会计基础，以全面反映政府预算资源的运动和经济资源的保值增值。

从会计主体看，基本准则中规定其适用主体是各级政府、各部门和各单位，统称为政府会计主体，所称各部门、各单位是指与本级政府财政部门直接或者间接发生预算拨款关系的国家机关、军队、政党组织、社会团体、事业单位和其他单位。这可以看出我国是按照组织机构来确定政府会计主体的，因此，在正式执行基本准则时，要根据后续具体准则和应用指南的出台，将二者的会计主体进行协调，尽量达到基本准则的全面覆盖。

2 预算会计与财务会计的协调

政府预算会计和政府财务会计可从以下几个方面进行协调：

2.1 会计主体的协调

会计主体假设是会计学的第一大假设，当然也是政府会计体系需要解决的根本问题，会计主体的协调是二者在其他方面协调的基础。基本准则已经规定了政府会计的会计主体是各级政府、各部门和各单位，明确了政府会计主体必须是与本级政府财政部门直接或者间接发生预算拨款关系的国家机关、军队和政党组织等，但是将军队、已纳入企业财务管理体系的单位和执行《民间非营利组织会计制度》的社会团体排除在基本准则之外。这是一种以组织作为会计主体的做法，考虑了所有使用预算资金的单位和我国公共部门设置的特点，一定程度上对二者进行了协调，其实还可以“基金”作为会计主体，也可以选择将政府整体作为会计主体。

2.2 会计基础的协调

会计基础通常分为权责发生制和收付实现制，在二者中间还存在过渡性的修正的收付实现制和修正的权责发生制。政府财务会计主要是为了反映和监督公共资源的使用和产出绩效，既要反映全部资源的流量也要反映存量状况，而预算会计主要是反映和监督预算资源的流量状况。应计程度越高，所能反映的信息就越全面。所以，通常财务会计基础会选择完全的权责发生制或修正的权责发生制，但预算会计一般选择收付实现制或修正的收付实现制。

基本准则中规定预算会计实行收付实现制，国务院另有规定的，依照其规定。财务会计实行权责发生制。结合基本准则规定的会计要素，我国打算在2017 年正式施行基本准则时我国的政府财务会计将采用权责发生制，而预算会计的则给出了一定的选择空间。为了实现目标，在后续两年的改革中要为应计制的应用创造条件，并与预算会计的收付实现制或者修正的收付实现制协调，以全面系统地反映政府会计的信息。

2.3 会计科目的协调

会计要素的具体化则落实到了会计科目的设置上。基本准则只给出了“3+5 要素模式”，具体的会计科目就需要后续具体准则和应用指南进行详细规范。政府预算会计科目设置侧重于付款、核实阶段，以反映年度财政资金收支、预算执行情况作为预算会计科目设置的出发点和落脚点，并按照政府收支分类科目相应设置。政府财务会计按会计要素设置会计科目，侧重于反映公共资源的存量，并兼顾年度财政资金的运用效果。因此，二者的会计科目设置应注意协调，以免重复。

由于会计基础不同，预算收支与收入费用账户的内涵也不一样，在明细科目的设置方面，二者应具有一致性，且收入费用账户分类详细程度应更高一些，从而可更详细地控制预算资金使用，以便二者数据共享。对于一些关键差异，需要编制收支调节表之类的分析调整报表加以阐释和调整，保持数据的对应，也便于进行协调，从而提高政府预算与财务信息的可理解性和有用性，促使政府报告使用者可以科学评价政府绩效和正确决策。

随着我国国有经济体制和公共管理体制改革的不断深入，现有政府预算会计体系缺陷日渐明晰，政府会计改革势在必行。政府会计改革中权责发生制的引入，其必然会与预算会计采用的收付实现制产生摩擦，通过对会计主体、会计基础、会计科目和会计报告四大方面对二者进行协调，这将有利于我国基本准则的贯彻落实和政府会计改革的深入推进，从而实现解除政府公共受托责任的目标。

[1]徐公伟.关于构建我国政府财务会计体系的探讨[J].经济研究参考,2007.

[2]王雍君.构造政府预算会计框架的逻辑起点——兼论我国政府会计改革的核心命题与战略次序[J].会计研究，2007.

[3]王晨明.从政府会计环境看中国政府会计目标的定位[J].事业财会，2007.

高志芳（1991），女，汉族，山西省大同市，硕士研究生，研究方向：财务会计，单位信息：山西财经大学山西省太原市 030006