国家审计的职业化建设研究

杜勇+田慧卿

内容摘要：2014年，国务院颁布了《国务院关于加强审计工作的若干意见》（48号文件）；2015年，中共中央办公厅和国务院办公厅颁布了《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见及相关配套文件》（58号文件）。可见，加强国家审计在经济生活中的监督作用已是势在必行。国家审计职业化是我国审计事业发展及成熟的必要结果和重要标志。本文针对国家审计职业化的必要性与建设等制度安排进行了探讨，希望对国家审计制度的深化改革提供参考建议。

关键词：国家审计 审计职业化 外部审计 制度安排

中图分类号：F239.44 文献标识码：A

国家审计职业化就是将国家审计作为一种职业，在进行审计人员资格认定、审计业务取得、审计相关程序执行及审计相关数据收集和审计结果、评价意见发表等一系列的工作中，按照职业化的标准去完成。众所周知，国家审计是对中央和地方政府各部门及其他公共财政财务收支的真实性、合法性、效益性、效率性、发展性和福利性进行评价、监督与控制的一种监督控制安排。2016年3月全国人大通过的“十三五”专项规划中，对审计的具体要求有10处之多，这种情况前所未有，国家审计已成为实现国家治理现代化的基本途径和维护社会公平正义的有效工具。然而，我国现行审计体制属于行政型管理体制，实行的是分级管理、双重领导的审计模式。在国家治理大背景下，国家审计所负担的使命日益重要，审计工作手段及内容均发生了重要变化，现行国家审计的缺陷日益显现。针对所出现的问题，学者们认为审计职业化是有效解决的措施，因此了解国家审计职业化的定位、必要性及建立职业化的基本途径成为摆在我们面前的紧要课题。

国家审计职业化的必要性

党中央、国务院对国家审计越来越重视。党的十八大报告中指出，健全权力运行和制度监督体系。健全质询、问责及经济责任审计、引咎辞职、罢免等制度，加强党内监督、民主监督、法律监督、舆论监督，让人民监督权力，让权力在阳光下运行。在2013年，党的十八届三中全会通过《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》第35个问题：形成科学有效的监督制约和协调机制，加强和改进对主要领导干部行使權力的制约和监督，加强行政监察和审计监督。第50个问题中，规定了制定生态红线，探索编制自然资源资产负债表，首次提出对领导干部实行自然资源资产离任审计。2014年，十八届四中全会通过的《中共中央关于推进依法治国的重大问题的决定》第5个问题：强化对行政权力的制约及监督，加强党内监督、人大监督、民主监督、行政监督、司法监督、审计监督、社会舆论化监督制度建设，形成科学有效的权力制约和监督体系。审计监督不再作为“行政监督”的附属内容，而是独立于“行政监督”，作为“八大监督”之一。另外提出，完善审计制度，保障依法独立行使审计监督权。对公共资金、国有资源和领导干部履行经济责任情况实行审计全覆盖，强化上级审计机关对下级审计机关的领导，探索省以下地方审计机关人、财、物的统一管理，推进审计职业化的建设。过去审计部门只作为部门工作，而现在审计的定位是党和国家监督体系的重要组成部分，在推进国家经济体系和治理能力现代化体系建设中发挥着重要的基石和保障作用。

审计在党和国家监督体系中发挥的作用越来越大。党的十八大以来，审计署认真贯彻党中央、国务院重大决策部署，统筹整合全国审计力量，大力推进公共资金、国有资产、国有资源以及领导干部履行经济责任情况的审计全覆盖，坚持两手抓。一手抓重大违法违纪问题的查处，一手抓促进深化改革，促进法治，提高绩效，在保障国家重大决策部署落实、维护国家经济安全、推动深化改革、促进依法治国建设等方面，积极发挥作用。审计署的工作可以概括为：一是围绕促进经济健康平稳运行及积极开展稳增长等政策措施落实情况的跟踪审计，就是政策落实跟踪审计。这是一项全新的工作，在国内外均起到了引领示范作用。二是加强国家经济安全及经济、社会运行中与风险相关的检查力度，维护国家经济安全，包括政府债务安全、金融安全甚至社会安全等。三是围绕促进提质增效及节约，加强对公共资金使用绩效情况进行审计。四是围绕深化改革，加强对境外投资的审计。五围绕社会推动建设，加强对民生资金及民生项目的审计，包括扶贫、社保、彩票、教育、农业用水、保障安居工程等。六是围绕服务生态文明建设，加强对环境保护及自然资源利用情况的审计。七是围绕加强权力制约，不断深化经济责任审计。八是围绕推动深化改革和经济发展，更加注重从体制机制建设制度层面分析原因，提出建议。九是围绕反腐倡廉建设，严肃查处重大违法违纪问题。十是积极推动发现问题的整改，提高审计监督的实效。

国有企业数量规模扩大及信息技术知识更新的需求。自改革开放以来，我国的国有企业数量不断增多，规模日益扩大，且随着会计知识及相关政策的更新和信息自动化的出现，过去的审计人员队伍及管理体系已难以满足目前的需求和发展。专业胜任能力和应有的职业怀疑态度要求审计人员刻苦学习与审计相关的专业知识，通过职业准入考试进入到该项工作中去，同时审计人员应时刻学习最新的审计知识，了解最完善的会计、审计制度，通过不断的再教育和大量的积累工作经验，提高自己的职业胜任能力。现如今在国家高度关注对国家审计问题的实践研究大背景下，各高校积极建立开展对于审计学科的建设学习，为国家培养具有专业学科背景和素养的审计人才，人才储备丰富，加之大数据时代下信息处理的高效有序，我国审计职业化建设已迫在眉睫。政府部门及国内专家学者应高度重视，从而保障审计职业继续高效地监督各项财务信息，保障国家经济的安全。

国家审计职业化的建设路径思考

（一）审计的定位

在国家大力倡导审计监督机制、实行审计全覆盖的背景下，建立审计职业化的第一要素是明确审计的责任和地位，如果没有统一的职能定位、理论指导，审计工作中出现的种种问题将会是零散的，没有核心依据作为支撑，想要解决这个问题，需要回归到审计的本源——经济监督。审计的重要的特征之一为独立性。在行政、立法、司法分离的情况下，司法结构解决的是违法问题，但是在经济生活中，有很多问题不是违法的问题，而是是否有效的问题，在这个问题上，审计监督的作用是不能被取代的。尤其在当今社会，经济建设覆盖生活的方方面面，经济基础决定上层建筑时，对经济问题的监督很大程度上会影响到上层建设，但不能定义为审计是进行上层建筑监督的，审计仍然是经济建设的监督，可以是站在经济监督的角度延伸到政策的考量、立法、民生等问题。由于我国的制度体系，审计可以代表党和国家进行监督，但并不意味着审计是政治制度监督或司法监督。与欧美的社会组织政党不同，中国共产党是我国的唯一执政党，所以其许多政策代表了国家利益，其权利与国家的权力是完美匹配在一起的。从这个意义上来说，审计的经济监督是可以代表党、代表国家的，因为其根基是合二为一的。

（二）引入制衡机制

完善的治理结构是审计职业化建设的保障和框架，因此研究审计职业化的治理结构框架是必要的。组织的本质是一种权责结构，通过权责结构来达到组织的协同目的。社会组织有两个最基本的特征：组织是维护实现协同必须建立的纵向的科层结构，为了保障组织的有效运转，监督就成为其最基本的手段；随着个体能力的不断提升，分权逐渐出现，分权是人类自然属性的必然结果，为横向的水平结构，在分权的条件下想要达到协同的目的，唯一的方式是制衡。我国封建社会的弊端不是没有法制，而是最高权力机构无人监督。由于监督的属性，是一种自上而下的权力模式，上级监督下级，但导致的问题是最高权力机构无法被监督，必须通过统治者自身的约束较好地治理国家。制约最高权力层的方式不是监督，而是分权而治。最好的治理模式为相对的集权与分权：分权权力者的大小与接收权力者的能力相当，分权责任的大小与担当的权力相当。

党的十八大报告提出了要健全权力运行制约和监督体系，坚持用制度管权管事管人，保障人民知情权、参与权、表达权、监督权。由此，通过体制、机制改革实现公共权利的制衡，已然成为我国政府制度创新的重要组成部分。国家审计公共权力监督论认为审计是对经济权利乃至整个行政权力的制约和监督。通过部门协同机制，实现信息资源共享，通过法定形式和程序实现实时审计监督，并将审计结果主动向社会公众发布，或依申请向特定公民或组织公开。所以，在国家审计职业化路径建设中，应该引入“制衡”机制，将“制衡”与“监督”两者同时进行。

（三）嵌入式职业化实行双通道及双轨制管理

我国国家审计制度先天有不完善之处。我国现行的行政型国家审计模式是国家审计机关建立之初，根据《宪法》的规定，由当时国家的政治经济环境所决定的。但随着政治经济环境的变化，这种行政型审计监督体制，妨碍了审计监督的独立性，不利于国家审计对国家行政机关行使公共资源的配置权和执行权的制约与监督。把国家审计放在行政框架内，在实践中审计、财政、税务在各自的监督活动中行使各自享有的行政权，无法体现国家审计的最高监督，不仅造成了不同部门的职能交叉，而且造成人力资源和物质资源的极大浪费。同时，审计署在行政上受国务院领导，与国务院所属其他部委平级，想要对上级（国务院）或平级行政机关进行充分的审计监督，也存在一定的困難。

嵌入式职业化双通道及双轨制管理主要内容为将现有的国家公务员体系分为行政型序列和专业技术序列相结合的模式。建立在职人员分类管理制度，可将在职人员分为三类岗位：一类是协助审计人员，主要配合、协助审计人员开展审计工作，无独立执法资格；二类是审计业务管理员，从事审计业务管理；三类是专业技术资格审计员，独立开展审计工作或带领团队完成项目。前两类划分为行政型序列，采用行政型职位考评方式，晋升通道为科员、副科、科级、副处、正处等；第三类为专业技术序列，考评方式为绩效考核及评价管理模式，并引入“项目管理”模式概念，参照注册会计师队伍的管理模式进行职业准入、考评、晋升，这一类审计人员需要有专业技术资格证，依据从业时间及经验考取初级审计师、中级审计师、高级审计师等，晋升通道为专业技术职称，并引入“师”的概念，建立专业的审计绩效考核部门，对审计工作的完成情况进行考核。

（四）加强专业队伍建设

一是加强审计行业化标准体系和专业指南体系建设。应建立审计职业等级分类制度，建立审计人员的特有标识，包括审计机关、办公楼的统一建立并设计审计机构的标志性图徽、审计人员的职业服装、审计执法车辆等。编撰分行业操作指南，涵盖操作程序、关注重点、审查技巧、常见问题、定性依据和有关法律法规等内容。尤其加强关于审计问题的立法，完善绩效审计、财政审计、投资项目审计、公用资金审计、风险导向审计等制度。制定违法违规操作审计程序，恶意出具不当审计意见人员的惩处措施及条款。

二是完善审计人员的职业准入、继续教育及培训政策。审计职业资格准入制度就是在第一关口严格挑选具有高素质从业资格的审计人员，通过全面考核，如专业知识的测试、面试时对于职业素养的观察；为其三个月至半年期的实习考核（在实践中对审计人员的道德素养、业务承接及处理能力、工作耐受度等各方面给予打分），评分合格者才具有从事国家审计工作的资格。根据审计人员职业特点，分为审计机关综合类公务员和审计专业技术类公务员分类招录。其中审计专业技术类公务员除公考科目外要单独招录，报考者的学历、从业资格证等相关条件要符合要求并且加设专业知识考试。审计的知识需要不断地更新与学习，因此可以通过继续教育提高审计人员的职业胜任能力。要求审计从业人员参加相关的岗位培训，建立继续教育培训制度及经费保障制度，设立继续教育档案，对连续两年没有完成继续教育学习的撤销其从业资格。通过岗前培训和岗后培训，提升审计人员素质。

三是建立审计人员职业保障制度。应从制度上对国家审计人员的职权依法履行、有法可依、免于后顾之忧予以确保。国家专业技术审计人员应该依法独立地行使审计监督权力，在制度上应赋予审计人员有权要求其权力部门在审计过程中给予合理的协助及配合，必要时采取保护措施保障国家审计人员的人身、财产不受威胁或损失，排除其他个体或部门对审计人员的影响。另外，审计人员一经录用后除正常工作变动外不能未经法定程序处分、降职、免职及辞退。完善审计人员的福利制度，开拓审计人员的晋升通道，保障审计人员的医疗、养老等各项补贴。建立奖惩细则，对审计过程中违法违规操作审计程序者予以惩罚，对于高质量完成审计工作的人员应予以奖励。

四是建立强有力的内部同业复核制度。提高审计质量，注重过程控制，加强同业复核。一方面要建立国家审计的内部复核部门或相关委员会。国家审计应选用专业知识扎实、经验丰富、有良好声誉的审计人员作为其内部复核人员。将内部复核作为专业技术审计序列的一个分支部门，对审计项目人员是否严格遵循《审计准则》、合规执行审计业务，依据出具审计报告做出检查、评价及生成《内部复核报告》。具体方法可以为询问、查看审计工作底稿、检查记录及相关文件、票据，对审计过程的事前、事中、事后进行陪同监督，若发现问题应及时沟通解决。另一方面，发挥不同地区审计、不同审计项目的作用，相互复核。为打破地域保护壁垒，减少审计中遇到的地方权力干预、人为保护、行业勾结等阻碍，可以在季末、年末进行常态化的地方交换审计或复核。为加强其不可预见性，每次不同地区审计的对象及时间都是变化的，不是固定的，且不同审计项目之间，如不同行业项目或不同性质项目（财政审计、绩效审计、生态审计等）也可以相互审计、复核，这样可以提高审计效率和保障审计的客观公正。

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