新旧会计制度衔接问题之我见

杨洵

[摘 要]财政部于2017年10月24日颁布了新《政府会计制度》，并要求2019年1月1日起正式施行。新制度要求采用“双基础”“双功能”“双报告”的会计核算模式，对行政事业单位的财务工作产生了巨大的影响。对于如何做好新旧会计制度的衔接工作是财务人员迫在眉睫需要解决的问题。文章旨在通过分析新《政府會计制度》实施的必然趋势、新旧会计制度的不同之处，总结出在衔接过程中可能存在的主要问题，并提出行之有效的解决对策，为行政事业单位在进行新旧会计制度衔接过程中所面临的实际问题提供借鉴。

[关键词]新旧会计制度;双基础;双功能;双报告

[中图分类号]F233  为积极贯彻落实党的十八届三中全会提出的“建立权责发生制政府综合财务会计报告制度”的重大改革举措，构建科学、规范、统一的政府会计核算标准体系，财政部于2017年10月24日印发了《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》，自2019年1月1日起正式施行。能否顺利施行新会计制度的关键在于新旧会计制度的衔接工作，因此需要在仔细研究新会计制度的核心内容及相关要求的基础上，发现行政事业单位在进行新旧会计制度衔接中可能存在的问题，并提出有针对性的解决方法，加速推进新旧制度的衔接工作，在规定的时限内保质保量的施行新会计制度。

1 新《政府会计制度》实施的必然趋势

政府会计是指政府会计主体运用专门的会计方法对行政事业单位的资产负债、运行情况、现金流量、预算执行等情况进行全面核算、监督与报告的一套会计信息系统。长期以来我国实施的政府会计制度是以收付实现制为主的会计制度，并不是真正意义上的政府会计制度。

目前，随着我国政府职能的转变、公共财政体制的建立与完善，旧会计制度的缺陷逐渐暴露出来，越来越难满足当今社会飞速发展的需要。其主要反映在以下几个方面：一是旧会计制度核算的经济业务内容较窄，不能完整、客观的反映政府各项经济业务活动形成的财政资源和财政责任。二是不能全面、客观的反映行政事业单位资产负债情况，科学地评价事业单位的运营和受托责任情况。三是在旧会计体系下，针对不同类型的行政事业单位制定了许多会计准则，导致这些单位进行会计核算的口径不一致，各单位提供的会计信息可比性较差，不能全面、客观的反映各行政事业单位真实的会计信息质量情况。

针对以上旧会计制度中存在的缺陷，为加快适应市场经济环境，加快推进新会计制度的实施是各行政事业单位的必然趋势。

2 新旧会计制度的主要不同之处

2.1 核算模式不同

旧会计制度主要采用收付实现制为会计核算基础，对经济业务只进行财务会计处理，不进行预算会计处理。对于预算仅纳入各部门预算编制中进行管理。所以，旧会计制度只有资产、负债、净资产、收入、费用5大会计要素，不包括预算会计所涉及的会计要素部分。会计报表也仅由财务报表及报表附注构成，不包括预算会计报表。

根据新会计制度的要求，会计主体采用了“双基础”“双功能”“双报告”的会计核算模式。即：对同一经济业务分别采用权责发生制和收付实现制作为会计基础进行财务会计处理和预算会计处理，与现金收支无关的业务只做财务会计处理，实现双基础会计核算。新会计制度下的会计主体不仅包括财务会计要素，还包括预算收入、支出、结余3大预算会计要素，实现双功能会计核算。新会计制度对会计报表也进行了优化整合，要求对单位的经营成果和财务状况同时编制财务与预算会计报表，实现“双报告”会计核算。最后，通过“预算结余与净资产变动差异调节表”来反映报表之间的相关性。

2.2  会计科目设置不同

相对于旧会计制度来说，新会计制度下会计科目的设置有做一些调整，主要增加了“业务活动费用”“单位管理费用”“受托代理资产”“受托代理负债”等会计科目，同时也删减了“对外投资”“事业基金”“固定基金”“结余分配”等会计科目。通过调整之后，使得新会计制度下的会计科目设置更加规范、完整，更能客观反映经济业务内容。

3 新旧会计制度衔接中存在的主要问题

3.1 财务人员对新会计制度的理解不够

与旧会计制度相比，新会计制度要求采用“三双”的会计核算模式，使得对财务会计核算与预算会计核算的要求更加详细具体，核算难度明显增大，对行政事业单位财务人员的专业素质要求明显提高。目前，我国大部分行政事业单位财务人员的账务处理能力仅停留在财务会计处理上，对预算会计的处理还需要深入的学习与了解，在思想意识和专业技能方面都比较落后，对新旧会计制度下会计科目的转换、资产账务的清理与并账、新会计制度下会计分录的编制等问题都不能熟练处理，不能及时掌握和完善自身专业技术能力，新会计制度的实施，对财务人员的专业技术能力和职业判断能力都带来了不小的挑战。

3.2 新旧会计制度下会计科目衔接的准确性有待商榷

行政事业单位新旧会计制度的衔接工作主要是将原账期末科目余额表按照新会计制度的要求调整、编制成新账财务会计和预算会计的期初科目余额表，未入账事项登记新账科目，并对相关科目余额进行调整。所以需要分成财务会计科目衔接和预算会计科目衔接两部分进行处理，在实际操作过程中，由于财务人员对新会计制度的把握不够，也使得一些会计科目衔接的准确性有待商榷。

3.3 资产、负债清查工作存在很大难度

做好资产、负债的清查工作，保证资产、负债衔接数据的准确性是实现行政事业单位新旧会计制度顺利衔接的保障性工作。新会计制度对资产方面增加了受托代理资产核算科目，负债方面相应增加了受托代理负债核算科目，对资产、负债都进行了更加明确的规定和细化，扩大了核算范围，使会计账务处理更加繁杂。长期以来资产清查中存在的盘盈、盘亏、账实不符、长期挂账不清理等历史遗留问题就成了非常棘手的难题，要推进新会计制度的实施，就必须解决掉这些历史问题，以客观的实物盘点数据为基础，以保证初始数据的准确性，这无疑对资产、负债的清查工作增加了难度。

3.4 缺乏完整、实用的财务软件

新会计制度要求采用新的会计核算模式，增大了核算范围与核算难度，大量的核算工作如果仅凭财务人员人为处理的话，既不能保证基础数据的准确性，也降低了财务人员的工作效率，这无疑对行政事业单位财务软件的账务处理能力提出了更高的要求。目前使用的财务软件已经不能同时满足财务会计与预算会计平行记账的要求，针对新会计制度要求，进行研发的财务软件仍在调试和修改阶段，还无法达到智能完成财务会计与预算会计同时进行账务处理的水平，仍然需要财务人员针对经济业务内容进行判断，决定是否需要进行预算会计账务处理。

4 如何做好新旧会计制度衔接工作

4.1 加强对新会计制度的学习与理解，提升财务人员专业水平

要做好新旧会计制度的衔接工作，财务人员必须按照新会计制度的要求不断提升专业技术能力水平。单位必须组织财务人员针对新会计制度的核心内容、相关要求进行定期的、系统的学习与培训，要做到能明确区分新旧会计制度在会计科目设置上的不同之處，新旧会计制度衔接过程中应特别留意的核心之处，新会计制度下进行会计业务处理时需要注意的地方等问题，能分析总结出新会计制度实施过程中出现的问题，并提出有效的解决办法。

4.2 编写会计科目衔接操作手册，提高会计账务处理的准确性

在认真研读新《政府会计制度》的基础上，一一找出在实施新旧会计制度时的不同之处，例如衔接前事业单位不计提固定资产折旧，无形资产不摊销，不计提坏账准备等，衔接之后需要计提固定资产折旧、无形资产摊销和坏账准备等问题，以及在实际操作中出现的不确定性问题，对其进行整理，并根据各自单位的特点，借鉴其他单位的有效经验，编写出切实可行的会计科目衔接操作手册，以此提高会计账务处理的准确性，真正做好新旧会计制度的衔接工作。

4.3 加大资产、负债清查处理力度

在对单位资产、负债进行全面盘点的基础上，针对较难处理的资产、负债等问题，要具体情况具体分析解决。一是资产方面，主要是固定资产的清理。首先，应该根据资产管理办法，针对固定资产的购置日期、已使用年限等相关数据，对固定资产进行一次性补提折旧。之后，将盘盈或盘亏的资产先转入“待处理财产损益”科目，查明原因后请示领导，审批后进行相应的账务处理。最后，将不满足固定资产条件的资产全部转入“低值易耗品”中进行处理，清查之后的资产必须账实相符。二是负债方面，主要是分析债权是否可收回。若不可收回则需减少净资产。个人借支导致的债权，要了解是否为因公借支。若为因公借支，则取得发票后即可冲减借支，若为个人借支，则需在规定时间内进行冲减借支，否则将通过扣减工资的形式冲抵借支。若存在拒不配合进行资产、负债清查处理行为的相关人员，将对其进行严惩。清查处理之后的资产、负债金额必须与实物金额一致。

4.4 改进、完善财务软件

完整、实用、操作简便的财务软件是保证新会计制度顺利实施的前提条件，要加强与软件开发商之间的联系，根据新会计制度的相关要求，结合单位的实际情况，有针对性地对财务软件进行升级、开发，将新旧会计制度下相关会计科目数据进行衔接，增加预算会计处理模块，在进行财务会计处理时能智能的判断是否需要进行预算会计处理，实现财务会计与预算会计平行记账功能，行之有效的财务软件能够推进新会计制度的实施进程，大大提高财务人员的工作效率。

5 结论

新《政府会计制度》是在借鉴国外先进会计制度实施经验的基础上，结合我国国情，在实行精细化管理的前提下，针对目前我国行政事业单位在财务监管过程中出现的问题，为规范行政事业单位的会计核算，保证会计信息质量，而制定的制度。新会计制度对会计核算模式进行了创新，也为行政事业单位的财务管理工作带来了新的挑战，是我国政府财务管理工作的一项重大突破。要发挥出新会计制度实质性的作用，就必须要做好新旧会计制度的衔接工作，对新会计制度进行深入研究，及时对发现的问题进行分析、总结，通过解决相关问题来达到积极推动新会计制度实施的目的，从而进一步提升行政事业单位的财务管理水平。

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