新审计准则：淘汰旧模式

文/ACCA（特许公认会计师公会）

新审计准则：淘汰旧模式

文/ACCA（特许公认会计师公会）

未来的审计师不能仅仅只满足基本需求，还需要具备一个基本的态度：愿意不断地发展以适应变化的业务需求，并通过改善沟通方式提高提供价值的能力。

审计报告的改变从未停止。摘要模式、二元模式以及保留或无保留意见模板，这些为世代审计师以及审计报告用户所熟悉的报告模式都将成为历史。取而代之的将是扩展式审计报告。而推广这种新型审计报告的起因则是金融危机。

国际审计与鉴证准则理事会（The International Auditing and Assurance Standards Board, IAASB）于近期发布了其关于扩展式审计报告的研究，并将于2016 年12 月底推广实施。美国也在研究自己的标准，但两者不会相差太多，基本的概念是相似的，且双方的标准制定者交流甚多。

ACCA 对外事务总监苏艾蒙（Sue Almond）表示，扩展式审计报告是“我整个职业生涯中最激动人心的一项审计报告改革。这种对全球审计报告标准的重大调整已经有三四十年都未曾出现过了。这是标准制定者对市场需求的响应，是推动审计报告发展的重要一步”。

英国财务报告委员会（Financial Reporting Council）决定先行一步，在IAASB 完成新标准制定工作之前率先试点。这让我们得以提前窥见审计报告的未来。其中一个值得关注的案例是毕马威（KPMG）对劳斯莱斯公司的审计报告。报告一共有5页，具体说明了对审计意见有重大影响的风险、审计过程以及审计结果。

扩展式审计报告能够满足用户对更多信息的需求，目的是让审计报告能够提供更有价值的信息，而非仅仅提供 “通过”和“不通过”这两种结论，从而让用户能够更多地了解审计的过程涉及，以及重大审计调整的科目。

ACCA前会长、都柏林LHM Casey McGrath的创始合伙人穆百德（Brendan Murtagh FCCA）于2012 年加入IAASB，他是在过去三年内参与制定和修改审计报告标准的18名理事会成员之一。

“金融危机过后，人们意识到审计报告应该提供更多的信息，信息透明度也应当得到提升，”穆百德表示。

“随着项目的推进，我们也意识到我们需要弥补的不是预期差异，而是信息差异的问题。”审计师要面对的最主要变化在于关键审计事项的报告：也就是审计过程中最花时间和精力的部分。“审计师需要与负责公司治理的人员进行对话，并在审计报告中根据自己的判断披露这个事项为什么重要，说明审计师是如何回应的以及给出审计意见的依据是否充分。”穆百德说道。因此，尽管审计意见（保留或无保留意见）仍将出现在报告首页，但还必须说明得出这些意见的依据——这是新审计报告最根本的变化。穆百德指出：“这种变化是为了给用户提供充分的信息，让他们能够更准确地做出决策。”

“游戏规则的改变者”

普华永道（PwC）国际标准部合伙人Diana Hillier 认为：“新的标准可以让我们的创新水平及视野达到前所未有的高度。我们能够向公众传达审计工作的相关性，重建公众对审计师的信任，更关键的是，能够巩固财务信息的可信度。这对所有利益相关方来说都意味着游戏规则的重大改变。”

不过，改变游戏规则的人从不会处处受到欢迎。过程中一定会伴随着不安，以及对责任等问题的质疑。不过一旦审计遭遇合法质疑，就没有什么发现不了的事情。

苏艾蒙指出：“扩展式报告意味着没有什么内容是不应该出现在审计报告中的。”

确实，扩展式审计报告给了审计师展示自己的机会。“重大改革会让审计师产生警惕，但从另一方面来说，也给他们带来了机会。”苏艾蒙说，“关于竞争和专注的争论再一次证明审计事务所几乎没有差异化竞争的机会。”

而现在，事务所有机会认真检视他们的终端产品——审计报告以及他们所给出的高质洞见。事务所有机会让公众了解到更多信息，体验到他们工作成果的品质。”

ACCA 审计和鉴证全球论坛主席、德勤英国会计和审计事务总监Robert Stenhouse FCCA对此表示赞同，同时也表示自己是扩展式审计报告的忠实拥趸者。“我希望全球的ACCA 审计师能够把握这一机会，用审计报告向世人展示自己非凡的工作成就。”他鼓励道。审计师对审计报告挑战的应对应当和其他利益相关方相呼应，Stenhouse 补充道：“关于审计工作的内容和方式应该多一些透明度。我们不能再假装所有人都看得懂审计报告。”

当然，这样重大的改革在实践中不可能毫无问题。IAASB会尽量避免把标准制定得太死，从而可以让这些标准在实践过程中继续发展和演变。苏艾蒙对此表示：“当你亲自参与制定规则的时候，你就能从企业和审计师各自的视角看问题，从而体会到他们各自在执行审计标准上的难处。”

标准过于严格？

但是在某些情况下新的标准会不会太过严格？例如，经济情况好的时候扩展式报告当然不会引起管理层的顾虑，可是当情况不好的时候，“扩展式报告可能就会让管理层感到非常棘手。”Stenhouse 提到。如果企业本身就不重视外部审计，那么他们更加不会接受扩展式审计报告。“不过，优秀的董事会应该明白如果利益相关方和投资者对审计报告感到信任，相信审计师关注的是正确的方向、了解企业经营状况，对企业能够采取合理的审视及质疑，最终这是会给企业带来价值的。”

除此之外，针对某些特定的、监管程度高的行业，质疑声也不可避免。“对于银行之类的影响整个经济系统的关键行业，监管者对审计结果可能给市场带来的影响已经非常警觉，审计师的意见可能会导致银行挤兑或引起经济传导效应。”Stenhouse 说，“随着扩展式报告在全球范围内的推广，人们需要对这种强有力的沟通方式有一个合理的认识。”

“监管机构对审计结果可能造成的市场影响一直十分警觉。审计师的一句话可能会导致银行挤兑或引起经济传导效应。”

从目前试行的地区反馈来看，审计师对于把握审计方向、明确关键审计事项还是很有信心的。“新报告的推行既是挑战，也是机遇。”Hillier 说道，“这一标准不仅对审计师而言是全新的，对管理层、审计委员会以及用户都是全新的；所有人都要经历一个学习的过程。新标准的目的是让审计报告更加有见解，更加符合每个公司的个体情况。在这种情况下，程式化的报告模板反而会带来阻碍。当然，如果是针对同一家企业不同时期或者处于同一行业且情况、环境和结果类似的企业，审计报告也可能会出现一定程度的相似性。但重要的是，报告本身是对企业情况深入审视的结果。”

扩展式审计报告的目的在于让审计师提升审计质量、改善信息透明度，调整其与利益相关方的互动方式。审计报告，以及审计本身，从此都将不同以往。

James M Sylph

“如果一家公司有很大的风险或问题，监管者想知道审计师对这些问题持有专业怀疑。对这些问题进行报告让我们了解审计师在审计过程中关注了这些问题。”

IAASB 审计报告实施工作小组联合主席

Julia Tay

“这不仅仅是份审计报告，也是财务报告价值链中所有利益相关者都要接受的一个重要变化。大局是关于提高治理标准，使新加坡对投资者更具吸引力。”

ACRA 副行政长官

Arnold Schilder

“虽然审计委员会或管理层可能会做出不要有特定重点审计事项（KAM）的强烈呼吁，但最终是由审计师根据他们掌握的信息和观点来决定的。”

IAASB 主席

进入公众视线

最近，《财富》杂志评论员提出了“公司应该消除审计吗？”这一引发争议的问题。其根据是“大型公司在年度审计上花费的数百万实际上并没有为投资者提供他们需要的信息”。

审计界对这一批评以及所谓的“期望差距”并非毫不在意。业界已经接受了国际审计和鉴证准则理事会（IAASB）在这方面制定的最公开可见的创新成果之一：一套全新的国际审计准则。该准则主要在2016 年12 月的报告中生效，将显著改变审计师在审计报告中汇报工作的方式。

财务报告读者已经熟悉了精心制作的审计意见，就是年复一年、各公司都一样的标准两页纸上的报告。有些人可能会认为这种标准的审计报告直接体现了该职业的一丝不苟和谨慎性。对大型企业集团进行的数千小时审计工作最后变成用模板制作的面向公众的法律样板几乎是荒唐的。为了回应投资者对审计报告应该更详实更透明、更有助于决策的要求，新准则下的报告将纳入重点审计事项，最终提供一个了解臭名昭著的“黑盒子”的窗口。

据IAASB 审计报告实施工作小组联合主席Jim Sylph称，KAM是“审计师在计划和执行审计时最头痛的事情。”它们代表了在审计过程中已经与审计委员会讨论过的一系列事项，而不是“以任何形式或方式取代管理层看待这些问题的角度（管理层可以在财务报表中适当披露）”，也不是“管理层在这些问题上业绩的积分卡”。

2015 年11 月，在由IAASB、ACCA 和新加坡特许会计师协会（ISCA）主办的圆桌会议上，要求新加坡和马来西亚的审计委员会主席和成员仔细考虑这些新的要求。董事们集中讨论了判断投资者和监管者的反应，以及各方在确保新方法可以实现其真正价值的作用。

这是让审计这一职业恢复其应有地位的真正机会，也是告诉全世界审计不仅仅只是一个保健因素，它在全球资本市场和公司报告价值链中也发挥了重要作用。

Merran Kelsall

“这是让审计这一职业恢复其应有地位的真正机会，也是告诉全世界审计不仅仅只是一个保健因素，它在全球资本市场和公司报告价值链中也发挥了重要作用。”

IAASB 成员

Kevin Kwok

“我认为，作为审计委员会，我们不能在没有做出回应和在审计报告中进行相似讨论的情况下引入增强型审计报告。否则，我们将会看上去像对发挥监督功能失去了控制。”

新加坡交易所审计委员会主席

Zaiton Hassan FCCA

“排练很重要。如此一来，审计委员会可以与审计师一起确保成果能加强对公司的治理，增加为投资者提供的信息量，而不是对市场产生无意的干扰。”

Sime Darby 集团审计委员会主席

这是让审计这一职业恢复其应有地位的真正机会，也是告诉全世界审计不仅仅只是一个保健因素，它在全球资本市场和公司报告价值链中也发挥了重要作用。

董事们乐观地认为，新的报告，尤其是KAM将提供有价值的开场白——它将成为投资者与管理层和董事进行有意义对话的平台，也能使他们更好地理解财务报表编制中涉及的复杂性和敏感性。然而，值得注意的是，虽然重点审计事项是从审计师与审计委员会讨论的大量问题中抽取出来的，但是这些KAM的报告方式必须为对审计师和审计委员会之间的密切交流并不知情的投资者和更广泛的读者做人性化的调整。

一个问题是，KAM会否被用来针对公司所披露的事项不完整或被认为有误导性的情况。实质上，报告已经表明这最终只是一种交流方式，关键问题在于是否有错报（该公司，包括董事将对此负责），以及审计师是否在达成最终的审计意见之前执行了充分和恰当的程序。包括KAM 在内的审计报告由审计师基于专业判断完成，承担全部责任。当然，报告不是凭空出现的。审计委员会在鼓励与审计师进行交流的持续开放的渠道中发挥重要的作用，这样双方可以开诚布公地谈论他们认为KAM应该包括哪些内容。这也是尽早展开讨论并进行排练至关重要的原因所在。

在连带责任方面，董事们敏锐地感觉到KAM反映出的问题也几乎毫无例外的是他们要思考的头等大事。因此，这些也应该在年度报告中讨论，要么是在独立的审计委员会报告（如果有的话）中，要么是在董事会主席或CEO 的声明中，而且一定是在财务报表的披露范围内。

英国的公司因为早几年前采用了类似要求的形式，公司已经体验了这种新的报告格式。在回顾这些报告精选时，董事们意识到，虽然每项KAM都看似附带了一定程度的结论（“估计是适度的”，“收入确认适度谨慎”），但是其他的却没有。这被认为是审计师为进一步帮助投资者和其他人更好地理解管理层是如何处理这些重要问题的创新。虽然鼓励创新，但是很多董事似乎更偏向“微型审计结论”（因为它们不提供对KAM的“最终定论”），但是英国的监管机构——财务报告理事会（Financial Reporting Council）建议对“审计报告中这样的调查结果”要谨慎对待，“以免不恰当地包含对财务报表中某单独元素有不同意见。”审计意见应该只有一个，通过参考整个管理层的判断得出，对整套财务报表适用。

另一个值得关注的是，报告可能在第一年看起来有所不同。但是在之后的报告中，该行业可能再次使用千篇一律、被法律认可的语言。公司报告生态系统中所有参与者都要在确保报告不仅仅是从简短的样板变成长一点的样板中发挥作用。审计师有确保不断地提供优质洞见的明确责任。除此之外，投资者也必须要充分参与，积极把报告当作是把管理与审计师联系在一起的工具。

当然，布丁的味道好不好……只有吃了才知道。作为对董事们的启示之一，增强型审计报告对公司的真正价值在于提高公司治理水平（“让每个人都保持警觉”），以及增加投资流入。时间将会证明新报告是否将会是“差异化因素”。

这将是审计这一职业恢复其适当地位的真正机会，也是向全世界宣布，审计不仅仅只是一个保健因素或是众所周知的“盒子里的记号”，而是可以也将会在全球资本市场和公司报告价值链中发挥重要作用的真正机会。在不到一年的时间里，审计师要快速地参与公司的董事会和管理层，要批判性地思考如何提供有意义的及真正有用的洞见。

Heng Tan Cheng

“财务报表和公司治理的融合需要三方的努力。不应该只有审计师一方来确保财务报告的正确性。他们只是三方中的一方。”

永成芯片公司审计委员会成员

Euleen Goh

“增强型审计报告对于公司的真正价值是提升公司治理标准，从而吸引投资。但是这是否将会是‘差异化因素’，我们必须拭目以待。”

荷兰皇家壳牌审计委员会主席

Dr Lukman Ibrahim FCCA

“这个过程不会容易，因为让大家都达到相同的质量水平需要很多年。但是我相信，如果一旦使用，越早得到审计师和审计委员会的认可越好。”

Progressive Impact 公司审计委员会副主席

轻松实施的处方

在讨论过程中，审计委员会可以采取的几个重要步骤变得越发明显：

*尽早开始——尽快与审计师讨论实施方案；

*与审计师开展排练；

*留意一致性——考虑潜在的KAM 对董事的报告、管理层讨论和分析，以及财务报表和年度报告所披露的其他内容的影响；

*教育投资者——董事和审计师要抓住一切机会与投资者讨论增强型审计报告。这应涵盖审计质量和审计过程，包括帮助投资者理解审计师与审计委员会之间的互动。

*使用可用的帮助——包括IAASB 网站上的资源。

毫无疑问，我们面对的是高度动荡的业务环境。未来的审计师不能仅仅只满足基本需求，还需要具备一个基本的态度：愿意不断地发展以适应变化的业务需求，并通过改善的沟通方式提高提供价值的能力。审计行业的未来将面临挑战，尤其是面对动态的商业环境、日益复杂的法规和投资方及贷款方不断变化的要求。但是，与强大的独立审计委员会一起，这个发展了几十年之久的职业将会继续存在。只要不断发展适应，就会一直存在。