生产型企业物流成本核算方法优化探索

武汉大学经济与管理学院 邓晓光

现代社会，企业的竞争尤其国际间企业的竞争，产品能否及时送达对于企业的发展至关重要，因此越来越多的企业和国家重视企业和国家的物流发展，物流是提高企业利润、降低成本以及给企业提供发展信息的重要渠道，也是代表国家物流发展水平的重要标志。物流成本指的是产品在包装、装卸、运输、储存、流通与加工等各类物流活动中所支出的人工费用、财务费用以及投入的器械费用的总和。我国与其他发达国家相比，物流成本一直扶摇直上，使我国的企业有苦难言，严重影响和制约了了我国企业的发展。生产型企业与贸易型企业相比，物流成本所占比重相对较低，但因其物流广泛渗透于其各项经营活动之中，是除原材料成本之外的最大成本支出项目，对其总体效益有着重大影响。随着物流产业的迅速发展，对生产企业物流成本的影响也越来越大。物流成本的核算有很多隐蔽之处。因此，如何正确核算物流成本，对企业至关重要。目前关于物流成本的核算方法很多，大多采用营运成本法、任务成本法作业成本法。本文根据生产型企业的物流成本现状以及存在的问题，分析比较了现有的几种主要的物流成本核算方法，并基于时间和作业成本法的基本理论，提出了几种优化模型，以期能为生产型企业的物流核算提供科学依据。

一、生产型企业物流成本核算存在的问题

由于生产型企业的物流成本渗透于其各项经营活动之中，一般不独立表现，加之与贸易型企业相比，所占比重又较低，故我国生产型企业对物流成本的核算普遍存在重视不够、研究不深、方法不精的问题。我国目前生产型企业的物流成本核算体系，主要根据会计性则及相关会计制度而建立，往往只反映了物流费这一部分，而对其他物流成本则无法得到反映，故并不能准确地评估、核算物流成本。企业在设置物流成本时往往设置不当、而归集以及分配物流成本项目时往往出现不知所措，所以分析披露企业物流信息时就会不充分，这主要表现为：

（一）物流成本核算不完整、不全面 以前我国生产型企业往往只重视企业的生产和销售环节，认为企业的物流只是包括供应、生产、销售、回收和废弃等产生的物流费，将货物送达到经销商就好了，忽略了很多物流成本。从核算内容看,核算只涉及部分物流费用，如企业支付给外部运输的费用，对于一些隐性的物流费用则没有纳入核算。

（二）物流成本核算标准不统一 我国生产企业在计算物流成本时对物流范围和核算内容不清楚，对各个环节的成本所占的比例不了解，导致区分依据不统一，具体的计算方法不成熟，计算出的结果大相径庭，又无法采用手段来核对，通常看到的物流成本费用占多大的比例也只是一个范围，没有确切的数字来说明，数据来源不清晰，结果不能令人信服。

（三）物流成本信息失真，分类难度大 生产企业的物流活动是贯穿于企业经营活动的始终，某个产品的生产所发生的采购费、运输费、装卸费、包装费、仓储费以及整理费用等，这些费用多且繁琐，无法一一准确的记录。很多的物流成本隐藏在了其他成本信息之中，和其他成本完全分清有些困难，要是想分类处理这些费用需要很多的人力、物力，成本高，效率差。现阶段物流过程存在多种资源的浪费，资源与产品缺乏相关性，传统的分配手段是以产品数量为基准，核算成本的数据来源失真，不能够反映真实的结果，当然不能提出合理的预算方案。

（四）物流成本核算方法缺乏定量与实证分析 现有物流成本核算方法的研究主要集中于定性分析，对一些物流成本只是大致的说明，很难对物流成本核算所涉及的各个环节作全面的核算，无法运用实证分析方法比较研究物流成本核算方法，从而指导实践的运用。

二、生产型企业物流成本核算方法优化模型

针对现有生产型企业物流成本核算方法的不足及存在的问题，提出以下几种模型对其加以优化。

（一）T-A模型 T-A模型法相比其他模型方法是一种比较单一的模型方法，只是将作业与时间相结合核算企业物流成本。T-A模型法也是基于作业成本法的基础上而来，所以作业成本首先要研究分析物流资源的来源，对物流过程中不同阶段和过程全面地分析了解，确认各作业发生的规律，分析发生的原因，然后分析计算每项作业发生的时间值，然后科学合理低规定每项作业发生的时间限制，实现每项作业的量化保准，这样可有效提高整个物流的时间。T-A模型法就是将时间成本与作业成本结合物企业物流成本进行分析的管理方法，将作业时间量化，进一步将物流过程中的隐性成本暴露使其合理进入成本核算当中，这样提高了成本的核算方法，为企业提高利润、降低成本提供可能性。

表1所示物流作业与时间定额核算的基本要求，该表较系统的反应生产型企业物流系统的时间成本。

表1 T-A模型时间定额的核算

如图1所示的就是T-A模型，即时间与作业核算物流成本的核算模型，是在确定物流系统作业中同时考虑时间成本和作业成本，时间成本分析确定各物流作业实际消耗时间，然后科学合理计算出各项作业成本之间的时间定额，确定作业成本库，然后按照成本动因、产品对象进行归集分配，确定物流成本。

图1 T-A模型作业成本法

作业成本法主要就是分析资源库以及作业成本库，也就是物流过程的每项作业以及作业消耗的资源，按照量化要求可以演算出：位物流产品（服务）成本=作业数量*单位作业成本=作业数量*资源动因数量*资源动因成本分配率。

设某公司提供m种物流产品或服务，整个过程有n种作业，s种资源。列向量：C=（C1，C2，…，Cm）T表示物流产品或服务成本。其总成本数学公式为：

矩阵Pk=（P1，P2，…，Ps）T表示单位资源的费用，则有：

式（1）中，是消耗各种作业动机的数量，是资源动因数量，该式表达了作业成本“对象消耗作业,作业消耗资源”的基本原理，据此可看出估算物流成本需要确定消耗各种作业动因的数量与各种作业消耗各种资源的价值。

△T表示物流作业的实际时间消耗与物流时间定额间的时间差，L=［l1，l2，…ln］T表示作业中心的小时劳动生产率。式（2）体现了时间成本的估算，同样分为两步：第一步是估算生产消耗各种作业动因的数量,第二步是估算各作业中心的时间成本。

式（3）表示物流总成本为作业成本和时间成本之和。

（二）Q-TA模型 Q-TA模型法是物流成本核算中模型方法之一，就是在作业成本法的基础之上引入了时间和质量维度的概念，即Q-TA模型法认为物流成本就是作业成本、时间成本以及产品质量之和。作业成本尤其是生产型企业作业成本是以企业的生产链为主供应链为辅的参考目标确认企业的生产成本，首先就是分析出企业物流涉及的各个资源来源，确认资源动因，然后将这些资源归集到作业成本库中，确认作业动因，然后按照产品对象等将作业成本进行分配确认产品的物流成本。所谓时间成本，应先确认某项作业的理论消耗时间，然后确认实际作业时间，然后对比分析理论时间和实际工作时间之间进行比较分析，确认时间差值，然后确认整个时间差，将其作为时间成本。所谓质量成就是质量惩罚因子，生产型企业就是用拉动生产的方法核算物流成本。质量惩罚因子就是现将顾客最为满意的商品确认为产品的质量标准，然后将这个按照各个生产工序进行分解到各个生产环节，确定每个环节的质量标准，然后测量每道工序的实际值是多少，实际值与标准值形成差异，这就是惩罚因子。Q-TA模型最后就是将作业成本、时间成本以及质量成本按照成本动因分配到各个产品之中。这个模型理论上是比较全面，然而实际值之间的复杂性使得该模型也处在理论之中。

（三）ABC-SCOR模型 SCOR模型是一个供应链的标准参考模型，可以评价供应链绩效系统，衡量和控制物流服务水平，是由作业成本法演化而来的。图2演示的是根据SCOR分析的作业成本核算模型。这个模型的基础还是物流作业成本法，主要就是区分出资源库和作业成本库，资源库就是要分析出企业物流涉及的各个资源来源，确认资源动因，然后将这些资源归集到作业成本库中，确认作业动因，然后按照产品对象等将作业成本进行分配确认产品的物流成本。SCOR模型横向之间可以确认成本动因对企业的物流成本进行分析控制和绩效衡量评价，整个流程将物流作业分解，这极大地解决了物流作业的困难之处，通过分解获得物流对象成本，按照绩效衡量与评价。

图2 根据SCOR分析的物流作业成本核算模型

现阶段生产型企业物流成本核算还处于困难状态，本文以使用较为广泛的作业成本法为基础，提出了三种优化模型。合理使用这三种模型，建立库存控制模型、运输路径最优测算模型等成本控制数学模型，可有效改进生产型企业的物流成本核算，为企业提高效益、获得竞争优势提供助力。

［1］ 李强、李华锋：《物流成本核算方法》，《冶金财会》2005年第11期。

［2］ 杨英法、王全福、宋惠玲：《邯郸市民营企业存在的问题及对策研究》，《河北工程大学学报（社科版）》2007年第2期。

［3］ 向宏亮：《我国企业物流成本管理问题初探》，《交通财会》2006年第11期。

［4］ 董雅丽、李长坤：《基于时间与作业成本的物流成本核算模型与方法》，《华东经济管理》2008年第8期。