浅议审计失败成因与防范措施

苏丹

［摘 要］随着资本市场的不断成熟，近些年来财务丑闻时有发生，也让个别会计师事务所因审计失败被中国证监会多次公开处罚，导致会计师事务所客观公正的形象及社会公信度均遭到威胁。本文从被审计单位、会计师事务所、注册会计师及监管部门等多角度剖析问题及原因，并提出改进的对策与建议，以期有助于提高我国注册会计师的审计质量，改善社会公众对注册会计师的信赖程度。

［关键词］审计失败；独立性；职业怀疑

［中图分类号］F239文献标志码：A

在资本市场发展的同时，为了确保各相关方的利益，衍生出了审计这个行业作为资本市场的安全卫士。审计为资本市场起到强有力的监督职能，维护利益相关者的基本权益。正因为如此，大众才会对注册会计师及审计人员给予厚望，希望他们可以严守财务舞弊这个关卡，维护大众利益。但是，现实生活中审计失败的案例无疑给资本市场带来巨大的信任危机，公众不仅对企业失去信任，甚至对于注册会计师审计也产生了深深的质疑。

对于企业和投资者来说，真实可靠的财务信息是非常关键的，企业需要上市来寻求融资，扩大规模，投资者则更需要真实的财务信息来做出自己的投资选择。第三方审计连接企业和投资者，如果审计失败则是三方共同的损失。本文通过对注册会计师审计过程中存在的问题进行成因分析，并提出改进的对策与建议，提高我国注册会计师的审计质量，改善社会公众对注册会计师的信赖程度。

1 审计失败的相关理论概述

1.1 审计失败的含义

审计失败是指注册会计师未根据审计准则严格执行审计程序，从而发表了错误的审计意见［1］。

1.2 审计失败的影响

1.2.1 对注册会计师的影响

一方面，注册会计师的能力会受到质疑。身为一名注册会计师最重要的是具备优秀的业务能力，业务好则声誉好，声誉好则业务才会变得更多。而审计失败会使注册会计師的声誉受到影响，从而使其专业胜任能力受到质疑。另一方面，需要承担相应法律责任。注册会计师在审计过程中的职责在于对被审计单位进行风险分析后，通过收集充分且适当的审计证据对被审计单位的实际情况进行客观公正的评价，从而出具合理的审计意见。而审计失败则会让注册会计师在出具审计意见时丧失客观公正性，最终会因此承担相应的法律责任。

1.2.2 对会计师事务所的影响

一方面，使事务所声誉受损。注册会计师审计的产生源于所有权和经营权的分离，社会公众对于注册会计师的工作结果信赖程度如何，也影响了整体行业的发展前景。如果发生审计失败，则会对会计师事务所及整个行业造成严重的负面影响，甚至失去社会公众的信赖。另一方面，会使业务受损。注册会计师审计本身自收自支，自负盈亏，因此也需要在市场中竞争，抢占先机，吸引更多的业务拥护者，培养更牢靠的业务资源。但是，一旦有审计失败的发生，客户利益受损，其受信赖程度可能断崖式下跌，甚至会面临法律诉讼。

1.2.3 对社会经济的影响

其一，决策失误。审计失败必然会导致审计信息质量的下降，从而使报告使用者获取的信息不对称、不健全，据此得出的判断和决策的可靠程度也会大打折扣。其二，评价失当。审计失败会导致对被审计方的业绩数据评价严重脱离经营管理者，导致整体评价失当，因此也会造成控制失灵，无法有效识别风险信息，进而无法有效应对。其三，市场失效。若是忽略宏观环境的对信息利用度的影响，经审计后的企业内部的信息披露愈是完整充分，信息公开的程度愈大、透明度愈高，通过内幕消息进行交易的可能性就愈小，证券市场的交易效率也将愈高；如若审计失败，则难以评价披露信息的可利用性，也将直接导致市场效率下降。

2 审计失败成因分析

2.1 被审计单位原因分析

2.1.1 股权结构不合理

许多股份制企业股权结构存在缺陷，往往出现一股独大的情况，某一持股人以绝对优势成为企业的实际掌控人和最大股东，并存在最大股东掌控关联方企业的情况，这使得商业风险增大。而同时作为管理层和投资者，大股东拥有被审计人和审计委托人的双重身份，直接对审计人员的独立性造成影响，可能不顾外部利益方的利益掩饰企业的实际情况［2］。

2.1.2 对虚增业务进行舞弊

与第三方签署虚假合同但并没有真实的业务往来。被审计单位事先跟第三方公司沟通好，钱从被审计单位账户打给第三方，第三方在打入被审计单位，就堂而皇之地确认收入，虚增业绩。在与客户真实业务往来中，通过冒充回款等方式虚增利润。被审计单位通过将钱打入自己公司，伪装成这家第三方的回款在账上确认收入。多种舞弊手段使得注册会计师难以识别风险，难以发现被审计单位的舞弊。

2.2 注册会计师方面原因分析

2.2.1 对被审计单位了解不够充分

被审计单位容易通过关联方交易进行舞弊，而注册会计师在对被审计单位开展审计工作时并没有实施充分、适当的审计分析程序。产业链庞大的被审计单位，很容易出现此种关联方交易。注册会计师并未充分了解被审计单位，只是基于一些报道及被审计单位提供的资料做了简单掌握，并未进行核实调查和细致了解，这为后续的审计失败埋下了伏笔［3］。

2.2.2 独立性不足

注册会计师和被审计方经常是长期合作，形成了良好的联系往来，因此客观性就难免会受到主观过度信赖的情绪影响，甚至可能出现长期利益往来、收受回扣等行为。根据证监会披露的信息发现，多数审计失败都是因为注册会计师在审计过程中并未保持应有的独立性。个别注册会计师在审计过程中难抵制诱惑，放弃职业操守，丧失独立性。

2.2.3 注册会计师未保持应有职业怀疑

在注册会计师审计过程中，最重要的阶段即在实施阶段收集审计证据。但对于被审计方提供的各种形式下的证据，注册会计师往往顾“数量”不顾“质量”。只要被审计方提供了审计证据，就不再深入追究。

职业怀疑论本质上需要怀疑的概念。根据这个概念审计人员研究所得的有关资料，并就调查结果采取行动。在这个概念中注册会计师必须具备批判和挑战的精神，拒绝存在即合理逻辑，并追求事物的真实性，客观公正和个人公正这两项基本原则是紧密相连的。保持独立性将提高审计人员在审计过程中客观公正和专业怀疑的能力。

2.2.4 审计程序流于形式

注册会计师在实施审计程序时，对于信息不符或者未取得的审计证据，可能并没有执行应有的替代程序，或者执行的替代程序不够。只从被审计方提供的部分内部证据进行识别评价，往往认为被审计方给出解释了就可以交差，造成审计程序流于形式［4］。

2.3 会计师事务所方面原因分析

2.3.1 人力资源管理不善

现阶段存在许多会计师事务所一心求“壮大”，在扩大事务所规模的同时，并未注重人员管理的问题。事务所往往吸收了众多审计人员，导致事务所人事冗杂，这些新加入会计师事务所的审计人员专业能力良莠不齐。并且新加入会计师事务所的员工因为前后会计师事务所的管理模式不同，难以迅速融入后任会计师事务所，影响了整体审计业务的质量。

2.3.2 监督制度欠缺

注册会计师的职责是基于充分且适当的审计证据出具合理的审计意见，因此最终的审计意见是否恰当往往基于注册会计师的职业判断。因此，会计师事务所的监管过程也十分重要。许多审计失败案例，往往在于会计师的监督管理制度存在很大的缺陷。由于监督不当，个别审计人员有可能因为没有保持独立性从而包庇或忽略某些交易背后的舞弊手段。而缺乏相对的监督制度，也会使审计人员不重视此次审计工作，从而造成难以挽回的重大失误。

2.4 外部监管部门方面原因分析

除了会计师事务所和注册会计师自身的问题之外，外部监管机构对于整体审计环境也至关重要。现阶段，我国对于会计师事务所的审计过程的监管，以及出现审计失败后的处罚力度不够。在监管审计质量时，主要通过抽样的方式进行，导致一些事务所存在侥幸心理，从而铤而走险。此外，即使发现了会计师事务所存在审计失败的问题，主要的处罚方式只是没收相关业务收入、罚款及执业警告等，处罚力度较轻，并未给会计师事务所或注册会计师起到应有的震慑作用。

3 审计失败的预防措施

3.1 被审计单位方面

3.1.1 加大公司内审部门的建设

内部审计部门或者执行类似职能的人员，对于有效监督企业活动具有重要意义。很多被审计单位内部都有集中化的内部审计部门。通过对各业务单元及地区轮流的视察，进行控制复核，并跟进前期发现的不足之处，实施有效的监控从而减少舞弊的发生。

3.1.2 建立可持续发展的企业文化

一个优秀的企业应该以如何生产出优秀的产品让用户和观众喜爱为目标，只有将用户放在第一位的企业才能长久地发展下去，这才是我们说的可持续。企业需要制定积极的企业文化并对每一个员工起到感召的作用，只有这样企业的内部控制管理才能持续发挥作用。

3.2 注册会计师方面

3.2.1 增强审计人员的专业胜任能力

审计人员应该了解被审计单位的股权分布管理层与股权之间的关系，并且不断学习，要了解并大致划分不同领域下的各个行业的舞弊类型，对被审计单位易出现的舞弊类型进行着重审核。审计人员应对被审计单位进行专业性了解或聘请相关专业人才，并实施具有针对性的审计程序。

3.2.2 保持高度职业怀疑

在计划和实施审计工作时，注册会计师应当保持职业怀疑，认识到可能存在导致财务报表发生重大错报的情形。开展审计工作过程中，必须遵循相应的审计准则，同时要保持高度的职业怀疑，“大胆推理，谨慎求证”，对被审计方的内部控制有效性做出充分评估，在此基础上考核审计证据的可靠性。对于被审计方提供的审计证据，无论来源与性质，都应保持职业怀疑，充分分析是否存在伪造；询问沟通时，结合被询问者的言行神态做出充分判断。对于审计证据，应在多角度的分析后再下结论。

3.2.3 确保注册会计师的独立性

注册会计师和审计师独立于被审计机构。审计师不能经常与审计公司的管理层和财务人员沟通。按审计准则规定，同一项目的主要负责人不得五年为其连续出具审计报告，开展审计工作时，应严格遵守审计准则及职业道德的要求，增强注册会计师的独立性。坚决杜绝注册会计师与被审计方在业务以外交往甚密。如果涉及影响注册会计师独立性的情况，应及时采取回避原则。对审计人员严格要求，不能以注册会计师个人名义承接业务。

3.2.4 强化审计流程

在风险评估的基础上，结合审计目标，制定充分的审计计划，并且要把审计程序责任落实到人，让每位注册会计师在执行过程中明确自己的责任及目的，避免审计流程流于形式。通过合理的人员分工、培训等多种方式，不断提高审计人员的专业胜任能力。要对从业资格提出严格要求，不允许不具备专业胜任能力的人员参与相应业务。在有必要的时候，应该合理利用专家协助工作，保证审计结果的準确性。

3.3 会计师事务所方面

3.3.1 加强事务所内部管理

应确保每一位审计人员的专业能力达标且具备较高的职业道德水平。事务所应对审计人员进行合理的评分，从职业道德、专业能力及进步指数等多方面对审计人员进行评分，并采取末位淘汰制。保留优秀的审计人员，让能力中等但有上进心的审计人员留下培训，并去优秀的审计人员身边“取经”。还要确保注册会计师及被审计单位管理层没有任何除审计业务外的利益关系，保持注册会计师及审计人员的独立性。

3.3.2 提升员工职业素养

可以经常邀请各行业各领域的技术人员进行交流学习，这样可以了解每个行业不同的需求，而不再是纸上谈兵。还需要提升审计人员的职业道德素养。在提升审计人员职业道德素养时，不能按年龄或者按资历进行划分，老前辈需要与新人一起学习。

3.4 监管部门方面

监管部门应发挥其在外部监管的主要作用，营造良好的行业环境，为审计行业的稳定发展提供保障。应细化管理制度，加强监管过程，提高监管效果。对于存在审计失败的会计师事务所及注册会计师应提高处罚力度，对其起到明确的震慑作用。只有审计失败成本更高，承担的责任更大，审计执业过程才能更加规范。

5 结论

本文从被审计单位、会计师事务所、注册会计师及监管部门，多角度、多层次剖析问题及原因，对各主体分别提出了防范审计失败的具体措施。例如，全方位深入了解被审单位，提高从业人员独立性和专业胜任能力，完善会计师事务所的管理制度，加强外部监管部门的监管力度，等等。要使注册会计师审计行业能够长远发展，持续获得社会公众的信赖，应不断提升审计质量，避免审计失败的发生。

参考文献

［1］王金龙. 审计失败成因分析与防范措施［J］. 审计与理财，2022（8）：19-20.

［2］李德亭. 审计失败成因与对策分析［J］. 审计与理财，2021（8）：16-18.

［3］叶陈刚，王云汉. 会计师事务所审计失败问题研究［J］. 会计之友，2020（20）：36-42.

［4］魏敏哲. 审计失败的成因及防范策略分析［J］. 中国集体经济，2020（7）：65-66.