房地产税改革与立法关系研究

时间：2024-04-24

摘要：要全面分析房地产税立法的得与失，必须立足于国家财税体制改革的大背景。全面深化改革与全面推进依法治国是姊妹篇，是目标与方略的关系。财税体制改革是全面深化改革的抓手，重大改革必须于法有据，所以财税体制改革应立法先行。因此，房产税试点必须转换到房地产税立法，房地产税开征时间表应与财税体制改革的时间表相适应，而免税面积等技术环节可以授权省级人大或政府来具体把握。

关键词：房产税；房地产税；改革与立法；财税体制改革

中图分类号：D922.22 文献标识码：A 文章编号：1007-8207（2016）06-0101-07

收稿日期：2016-03-20

作者简介：张学博（1981—），男，湖北恩施人，中共中央党校政法部副教授，法学博士，研究方向为经济法学、财税法学、宪法学与行政法学。

随着全国人大第十二届全国人大常委会立法规划的公布，关于房地产税的立法问题再次引起学术界和公众的广泛关注。关于房地产税的立法，主要有两种观点：一种观点认为，根据十八届三中全会的工作安排，房地产税应该加快推动，并列举了房地产税开征的种种正面效应。比较有代表性的是贾康在《房地产税的五大正面效应及争议回应》一文中提出房地产税可能于2017-2018年开征；[1]另一种观点认为，十二届全国人大常委会将房地产税列入立法规划，这意味着房地产税法草案应在本届全国人大任期内，即2017年之前提请全国人大常委会审议。但是，审议是否能通过，2017年房地产税法是否能够出台，现在还是未知数。[2]不论经济学家的观点，还是法学家的后一种观点，均是从各自专业的视角对房地产税的立法进程发表的观点。因此，进一步从财税体制改革与立法关系的视角探讨房地产税立法则有着十分重要的理论意义和实践价值。

一、房地产税的产生

房地产税的前身是房产税，其最后形成大致分为三个阶段。第一阶段是从1950年政务院公布《全国税政实施要则》到1984年恢复城市房地产税之前，可统称为工商税制改革之前时期。1950年政务院发布《全国税政实施要则》，规定全国统一征收房产税。同年6月，将房产税和地产税合并为房地产税。1951年8月8日，政务院公布《城市房地产税暂行条例》。[3]第二阶段是从1984年工商税制改革恢复城市房地产税到2011年房产税改革试点之前，称为现行房产税时期。1984年10月，全国改革工商税制，国营企业实行第二步利改税，同时确定对企业恢复征收城市房地产税。鉴于中国城市的土地属于国有，使用者没有土地产权的实际情况，将城市房地产税分为房产税和土地使用税。1986年9月15日，国务院发布《中华人民共和国房产税暂行条例》，决定从当年10月1日起施行。房产税暂行条例规定，房产税在城市、县城、建制镇和工矿区征收。征收范围限于城镇的经营性房屋。[4]第三阶段起于2011年上海、重庆两地宣布试点房产税到2013年十八届三中全会之前，这个阶段属于房产税试点阶段。2011年1月27日，上海、重庆两地宣布次日开始试点房产税，上海征收对象为本市居民新购房且属于第二套及以上住房和非本市居民新购房，税率暂定0.6%；重庆征收对象是独栋别墅高档公寓以及无工作户口无投资人员所购二套房，税率为0.5%-1.2%。其依据来自于国务院第136次常务会议有关精神。[5]国务院批转的国家发展改革委《关于2012年深化经济体制改革重点工作的意见》和国务院同意发展改革委《关于2013年深化经济体制改革重点工作的意见》，明确提出适时扩大房产税试点城市范围。[6]第四个阶段为房地产税立法阶段，时间是从十八届三中全会至今。十八届三中全会决定中明确提出“加快房地产税立法并适时推进改革”，这实际上是间接否定了之前从2011年启动的房产税试点模式。很多人认为加快房地产税立法就是将启动于2011年的房产税试点向全国铺开，实则不然。这从十八届三中全会决定的表述中即可看出端倪。首先，房地产税与房产税并不相同。其次，“加快房地产税立法并适时推进改革”的立足点在于改革，即通过加快房地产税立法来推动房地产税改革，并非媒体所理解的通过房产税全面铺开来调控房价。

二、财税体制改革视野下的房地产税

上文已分析，我国现行的房产税制度是以1986年国务院发布的《中华人民共和国房产税暂行条例》为依据，而2011年上海、重庆进行的房产税试点的依据则来自于国务院常务会议精神。从全面推进依法治国的大背景来看，2011年起于上海、重庆两地的房产税试点的合法性存在不足的问题。2000年的《中华人民共和国立法法》（2015年修订）明确规定：税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度必须由人大立法。[7]根据1985年全国人大对国务院的授权，[8]国务院可以对税收相关条例进行调整，但是2011年上海、重庆两地的房产税试点并未获得全国人大的授权，即便是国务院对于上海、重庆两地的公开授权也没有。所以，2011年上海、重庆两地的房产税试点，试图绕开房地产税立法，依据现行1986年房产税条例的修改来对地方房地产税破冰，实际上破坏了法治，即便其动机是调控房价，进行房地产税改革，也是不值得鼓励的。

实际上，十八届三中全会决定与十八届四中全会决定是姊妹篇。一个是全面深化改革，一个是全面依法治国，而现在看来，从一开始两者就是统一体，一个是目标，一个是方略，即改革与法治。站在改革与法治的高度来观察房地产税改革则会发现，从2011年的“房产税试点”到2013年的“加快房地产税立法”，背后是改革目标和改革方略的根本转折。前者立足于房地产价格调控，试图通过全面推开房产税来调控房价，改善民生问题；后者则立足于财税体制改革，力图以此为突破口来完善地方税收体系，缓解分税制之后中央与地方财权事权不匹配的压力。前者着力于行政手段，绕开复杂的法律程序，试图快刀斩乱麻；后者则立足于法治，力图通过全国人大主导的立法程序，收拢各路意见，建立较为完善的房地产税制度，从而实现房地产税改革的有效突破。

通过房地产税改革思路的变化可以看到中央对于改革与法治关系的重新思考，即***同志在2014年2月28日全面深化改革领导小组第二次会议上的指出：“凡属重大改革都要于法有据。在整个改革过程中，都要高度重视运用法治思维和法治方式，加强对相关立法工作的协调。”[9]之后在2014年5月发布的国务院批转的国家发展改革委《关于2014年深化经济体制改革重点工作的意见》中提出：推进房地产税立法相关工作。[10]在2015年4月发布的全国人大2015年立法规划中，房地产税法与环境税法一起被列入了2015年全国人大立法规划中的第三类预备项目之中。这些立法项目由有关方面抓紧调研和起草工作，视情在2015年或者以后年度安排全国人大常委会审议。[11]而在2015年5月发布的国务院批转的国家发展改革委《关于2015年深化经济体制改革重点工作的意见》中则删去了推进房地产税立法相关工作，保留了推进环境税立法相关工作。[12]

十八届三中全会决定中第五节专门论述了财税体制改革的重要性及路线图，明确指出：“财政上升为国家治理的基础和重要支柱的高度，科学的财税体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的制度保障。”[13]十八届四中全会决定中明确提出：“加强重点领域立法，保障公民人身权、财产权、基本政治权利等各项权利不受侵犯，保障公民经济、文化、社会等各方面权利得到落实。实现立法和改革决策相衔接，做到重大改革于法有据、立法主动适应改革和经济社会发展需要。”[14]结合十八届三中全会和四中全会的精神可以看出，决策层强调财税体制改革需要通过立法方式来推动，确保公民财产权不受侵犯。而财税制度正是确保公民财产权利不受侵犯的重点领域。再回过来看房地产税的四个阶段尤其是后两个阶段就会很好理解为什么三中全会后房产税试点被实质上叫停，而要加快推动房地产税立法，到2015年全国人大立法计划提法则变为“由有关方面抓紧调研和起草工作，视情在2015年或者以后年度安排全国人大常委会审议”。因为治国理政的方略发生了变化，通过立法方式推动房地产税改革的思路，要在整个财税体制改革与立法的整个格局中进行，所以不可能一蹴而就，必须稳步推进。当然，稳步推进并非无限期推出，因为十八届三中全会决定对于财税体制改革整体上是有时间表的，那就是2020年要落实税收法定原则。

三、房地产税立法的利与弊

贾康在其《房地产税的五大正面效应及争议回应》一文中列举了房地产税开征的五大正面效应，包括促使房地产市场供需平衡、完善地方财源、调节收入分配、提高直接税比重、推动民主理财和依法理财。[15]这篇文章从经济学和法学双重视角对房地产税的正面效应进行了较为全面的分析，尤其是从完善地方税源、提高直接税比重、推动民主法治的视角进行了深入分析。但对于房地产税立法的更深层原因仍停留在就事论事层面，没有从整个财税体制改革和全面依法治国的双重视角进行展开，因而不免仍会给反对者们以反驳的理由。

十八届三中全会对于房地产税的准确表达是“加快房地产税立法，并适时推进改革”。很多人只注意到了前半句“加快房地产税立法”，但却忽视了后半句“并适时推进改革”。媒体和学术界的关注点也主要围绕是否应该“加快房地产税立法”，却忽视了“加快房地产税立法”的关键点在于“适时推进改革”。这里的改革首先当然是指房地产税改革，其次从广义上则是指财税体制改革。房地产税牵一发而动全身，不仅仅是牵涉到地方税制、税制结构、收入分配的问题，而且涉及到如何对待公民的财产权的问题。当今中国公民的主要财富体现在房产上，所以房地产税牵涉每个公民的利益，其立法不可不慎重。绝大多数公民的财产是通过自己辛勤劳动换来的，是改革开放30多年来最主要的财富积累。所以十八届四中全会才会特别强调要“加强重点领域立法，保障公民人身权、财产权、基本政治权利等各项权利不受侵犯，保障公民经济、文化、社会等各方面权利得到落实。实现立法和改革决策相衔接，做到重大改革于法有据、立法主动适应改革和经济社会发展需要。”[16]

从贾康提到的五大正面原因以及两大争议问题（与土地出让金是否属于重复征税、计税依据）来看，房地产税自然是毫无争议应该尽快开征，从实体到程序到技术都没有太大问题。但贾康的分析没有从更大的财税体制改革的视野来回应公众最大的质疑：即新的税收（即对公民财产权的合法剥夺）的用途是什么？这些税收的支出能否受到有效的监督？我们讨论税收问题不能就税收讨论税收，而是应该从财税体制改革整体来考虑。因此，笔者认为，从税收国家走向财政国家，不仅仅是指国家的收入主要来源于税收，同时也意味着国家的财政必须是持续有效地受到人民的有效监督。所以，房地产税立法的最大争议不仅在于房地产税是否应该开征，能否在技术方面成行，更在于政府的预算管理是否民主科学，是否能形成一个公开透明的预算管理制度。如果预算管理制度是公开透明的，而且房地产税收也确实用于地方的教育、医疗等公共基础设施，那么就没有人会去反对开征这样的税。总之，如果能够建立起公开透明的预算管理制度，那么房地产税应该马上开征；相反，则应该稳妥进行。

四、房地产税立法模式的选择：

从试点到集权

房地产税立法一开始并没有采取由全国人大主导的立法模式，而是在2011年由上海、重庆两地进行了不改变税制的房产税试点。这种试点模式在我国税收立法历史上由来已久。

以我国税收体系中最大的一个税种增值税为例，1984年国务院就制定了《增值税条例（草案）》，进入21世纪之后，探索增值税从“生产型”转为“消费型”的“转型试点”于2004年自东北地区开始逐步推至中部地区，并最终在金融危机的压力下于2009年推向了全国。2012年开始，我国先在上海继而又在北京等多个省市开始推行营业税改征增值税的试点（或称“扩围试点”），且该试点已成为“十二五”时期整个税制改革的重点。[17]此后的房产税、资源税纷纷采取了这种试点模式，一时间试点模式成为我国税收立法的最主要模式。

税收立法的试点模式从合法性上源自1984年全国人大常委会和1985年全国人大对国务院的两次授权（1984年授权已经被废止）。[18]尽管1985年全国人大对国务院的授权面临着很多争议，但追溯其历史，目前税收体制主体结构的合法性均源于此授权。那么试点模式之所以会成为整个税收立法的主流模式，其背景就是中国社会的改革是最大的主题。在改革与立法的关系上，立法是被动的，是工具理性。再加上当时党在经济体制改革中的经验比较少，只能是秉承摸着石头过河的理念，不断试点，不断总结，不断试错，不断推广。

十八届三中全会成为了一个重要的时间窗，以此为节点，党的治国方略也发生了变化。全面推进依法治国成为了时代强音，依法执政和依宪执政成为党的理论旗帜，改革与立法的关系也发生了变化。政府与市场的关系成为了经济体制改革的中心，而财税体制改革则成为整个经济体制改革的突破口。十八届四中全会提出“重大改革于法有据、立法主动适应改革和经济社会发展需要”。这意味着在改革与立法的关系上，尤其是涉及到公民人身权、财产权等重大改革问题时，立法应居于主导和引领地位，而非像改革开放前期那样居于被动地位。

由于房地产税涉及到每位公民的财产权，所以毫无疑问属于十八届四中全会所提到的重大改革，应该由全国人大来主导进行立法。因由中央协调统筹立法在很多时候相比试点模式要相对集权，所以为方便表述，这里将由中央协调统筹的立法称为“集权模式”。在改革开放30多年的历史上上，“集权模式”也曾有过很成功的案例，其中最典型的就是1994年的分税制改革。1994年的分税制改革就是中央在充分调研的基础上统筹进行的考虑，全国一盘棋，统一进行立法，为之后20年的改革开放奠定了基础。之后的车船税立法、个人所得税立法等均是采取集权模式，都取得了比较成功的效果。对我国改革开放之后税收历史的回顾可以发现，我国的税收立法是以试点模式为主要方式，以集权立法为补充。但笔者认为，在涉及全局性的重点、重大问题时采取集权立法的效果比较稳妥，试点模式只在一定的历史时期有其独特的优势。因为试点模式不需要统一立法，可以在地方先行先试，这样不仅节省了大量的立法成本，而且即便试点失败，也只是在局部地区产生影响，只要消除影响，控制局面，总结经验教训重新考虑即可，试错的成本较低。相比之下，集权立法则需要耗费大量的立法成本，若立法不当，不符合实际，就会产生巨大的纠错成本。

但经过30多年的改革开放，中国特色社会主义法律体系已经基本建立，市场经济的方方面面已经建立起一套制度体系，不能再无视现有的制度体系进行实质上违法的大量试点行为，否则会导致显性制度被架空，中央权威下降的问题。同时，经过多年的积累，国家的立法经验和立法者的素质也得到了极大提高，已经具备了实质上进行大规模集权立法的能力。当然，地方政府在房地产税立法上的相对消极态度也使得房地产税立法必须走中央集权立法的模式。[19]十八届三中全会和四中全会的召开，标志着中国的改革开放已进入了立法先行、立法引领改革的新阶段，已从“不破不立”的阶段进入了“先立后破”的阶段。

五、房地产税的现实路径

基于以上的分析，对于舆论关注的房地产税，笔者对其现实路径提出以下观点：

首先，房地产税立法是中央既定方针，并已通过十八届三中全会报告这份历史性文件予以明示，无需再对其是否必需展开过多讨论。实际上，对于房地产税开征的最主要质疑即政府开支的透明度以及房地产税的用途，但这两个问题实际上已经在解决之中。从2010年中央政府“三公”经费预算公开到2013年11月25日中共中央、国务院印发《党政机关厉行节约反对浪费条例》和《党政机关国内公务接待管理规定》，[20]再到2015年1月1日实施的新预算法，[21]对于政府的预算支出进行了全面的监管。只要这些法律和条例得到切实履行，公众所质疑的政府乱支出的问题将得到解决，从而根本上消除公众对于房地产税开征之后的担忧。至于其余较小争议，在贾康的“房地产税的五大正面效应及争议回应”一文中已经进行了详细分析。

其次，从“房产税”到“房地产税”一字之差，实质是中央对于房地产税改革思路的根本转变。“房产税”实质上是现有税种，主要针对城镇经营性房产，所以房产税的变化并不需要进行新的立法，只有调整税目即可。但房地产税则是一个新的税种，需要通过全国人大立法来进行，复杂得多。另外，房地产税不仅针对房产本身，还涉及到城镇土地使用税的整合问题。总的说来，房产税主要是调控房价的思路，而房地产税则是从财税体制改革的大格局出发，对现有土地和房地产产业的一次大的调整。毫无疑问，这将触动很多人的利益。

再者，关于房地产税出台的时间表，目前仍无法确定。2015年8月全国人大常委会公布了修改后的“十二届全国人大常委会立法规划”，将房地产法立法列入了第一类项目（条件比较成熟、任期内拟提请审议的法律草案）。[22]按照这个立法规划，本届人大常委会的任期到2018年3月为止，这就意味着列入第一类项目的法律草案很可能在2018年3月份之前完成审议并通过。“因为房地产税立法目前还处于听取征集各界意见、进一步调研、修改完善草案阶段。即便提交审议，草案很可能还会经过多次审议修改，因此究竟何时能出台、何时开始征收还是未知数。”[23]按照立法惯例，一般审议通过的法律基本上是立法规划内的项目，当届人大没有完成的立法项目一般会被列入下一届的立法规划中。简言之，按照全国人大常委会的立法规划，房地产税立法很可能在2018年3月份之前审议通过，因为还需要广泛征求意见、完善草案、审议修改等复杂的程序，所以出台时间仍然存在很大不确定性。

最后，未来房地产税不应完全采取一刀切，而应在具体税率和免征面积等标准上授权地方人大或政府分情况处理。从国际经验和目前制度设计来看，房地产税无疑属地方税种。实际上，目前地方税制结构中，与土地有关的税种本身就是地方财税体系中的主要组成部分。由于房地产税的开征涉及到每个公民的财产权，因而开征必然要设置一个门槛以保护普通公民基本的居住权利。为了使得房地产税的开征获得最大程度的民意支持，房地产税开征时不应广泛地针对所有公民的房产，而应对一定范围的房产予以免税处理，如采取按套数或者居住面积来进行。所以，从这个意义上讲，不能期望房地产税短期内成为地方财政收入的主体，更不能期望房地产税成为调控房价的利器。此外，房地产税的开征涉及到千家万户的财产权利，而不同省份的房地产发展状况千差万别，由中央政府来划定统一的标准很可能会造成实质意义上的不公平。所以，房地产税则适宜地方根据自身情况制定具体的税率和免税面积等。

【参考文献】

[1][15]贾康.房地产税的五大正面效应及争议回应[J].中国党政干部论坛，2015，（05）：15-20.

[2]刘剑文接受财新网2015年8月7日专访的观点[EB/OL].http：//opinion.caixin.com/2015-08-07/100837414.html.

[3]全国税政实施要则[Z].1950；城市房地产税暂行条例[Z].1951.

[4]中华人民共和国房产税暂行条例[Z].1986.

[5]上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法[Z]；重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法[Z].

[6]关于2012年深化经济体制改革重点工作的意见[Z]；关于2013年深化经济体制改革重点工作的意见[Z].

[7]中华人民共和国立法法（2015年修正）[Z].

[8]1985年4月10日六届全国人大三次会议授权国务院对于有关经济体制改革和对外开放方面的问题必要时制定规定或条例的决定[Z].

[9]***.把抓落实作为推进改革重点重大改革都要于法有据[EB/OL].新华网，http：//news.xinhuanet.com/politics/2014-02/28/c_119558018.htm.

[10]关于2014年深化经济体制改革重点工作的意见[Z].

[11]全国人大常委会2015年立法工作计划[EB/OL].中国人大网，2015-05-25.