逃税行为的行政规制与刑事规制分析

朱妍

摘 要：税收是一个国家的重要财政来源，逃税行为是对国家税收秩序的破坏，逃税行为不仅应承担行政责任，严重的逃税行为构成逃税罪还应承担刑事责任，因此逃税行为具有双重性。对逃税行为应进行行政以及刑事的规制，在进行规制时我国设置了行政责任前置的特殊规定。行政责任前置的规定对逃税行为的行政规制与刑事规制增加了要求，应厘清行政责任前置的性质以及在实务中运作效果，从而完善对逃税行为的刑事规制与行政规制，使其更好地衔接以保障我国的税收征管秩序。

关键词：逃税行为;行政责任前置;规制

中图分类号：D9     文献标识码：A      doi：10.19311/j.cnki.16723198.2021.23.060

1 逃税行为行政不法与刑事不法的双重性

税收作为国家取得财政收入的一种工具，对国家进行社会管理、提供公共服务十分重要。逃税行为是对我国税收征管秩序的破坏，不仅应承担行政责任，情况严重构成逃税罪时也应承担刑事责任，逃税罪具有行政不法与刑事不法的双重性，当事人在承担法律责任时也具有双重性，这种双重性在刑法与行政法领域具有不同的区分。

1.1 刑法领域的区分

在刑法视角下，以行为与犯罪后果为切入对此类行为进行了较为明确的规定，台湾学者林山田将行政不法与刑事不法的关系归纳为，刑事不法;具有行政处罚后果的行政不法;以及二者的交叉部分，具有刑罚后果的行政不法，即行政犯罪。

刑事不法与单纯的行政不法存在一定的重合，而这一重合的部分便属于行政犯罪，像逃税罪这种首先违反行政规范最后又受刑法规制的行为就落入其中，故逃税罪是一种具有行政不法与刑事不法双重违法性的行政犯罪。

1.2 行政法领域的区分

从行政法角度定义行政犯罪，是指违反行政法规，危害正常的行政管理秩序，依照行政刑法应当承担刑事责任，接受刑罚处罚的行为。行政犯罪具有两个特征：一是二次违法性，行政不法不仅违反了行政法的规定，并且达到一定的社会危害性，触犯到刑法所保护的法益，违反了刑法的规定。二是弱伦理性，这种“弱”表现在，行政犯罪的设立是以行政管理的需要为前提，而后才考虑社会伦理的判断。行政不法所违反的首先是行政法上的规定，而行政法规定的义务一般以社会管理为需要，与刑法所规定的故意杀人罪、故意伤害罪、强奸罪等严重不能使社会公众所容忍的罪名相比，其中所包含的伦理性较轻。

但是伦理性较弱不能当然意味着其社会危害性较低，逃税罪中包含的伦理性较弱，但若一个企业偷税漏税数额高达上亿元时，便会使国家的税收降低，影响国家福利政策等的实施，且是对其他依法纳税的纳税人的不公，亦造成了较大的社会危害性。因此，对于行政犯罪也应进行严厉的刑罚惩罚。

2 对逃税行为的规制基础

2.1 对逃税行为的行政规制

税收是国家通过社会权力的行使对社会资源进行的再分配，政府通过税收缓解收入分配的不公平。广义的市場失灵包括收入分配的不公，政府有责任在市场失灵时进行干预，通过征收税收来实现政府职能，调节市场、维护社会公平。政府通过征收税款向社会提供大量的公共支出以及社会保障，维护社会的公平及稳定，使社会资源的配置更加高效。

逃税行为是对政府税收制度的破坏，对于逃税行为政府应对其进行规制，维护税收秩序、提供公共服务、维持社会公平。对于逃税行为可以通过行政权力的行使对其进行规制，通过行政权的行使保障税收的征收从而对社会进行投入，通过行政执法、行政处罚等对逃税行为进行规制，使行为人承担责任，维护税收秩序。

2.2 对逃税行为的刑事规制

刑法作为最后一道防线，对于重大的不法行为应由刑法进行规定进行刑事规制。行政规制与刑事规制间的不同有违法程度的不同以及违法性质的不同，对于程度较重或性质严重以及程度及性质都较为严重的不法行为超越了行政规制的范围进而应对其进行刑事规制。

对于逃税行为也是如此，情节较为严重的逃税行为已经构成了逃税罪，应对其进行刑罚使其承担刑事责任。通过较为严厉的刑事规制方式，对逃税罪处以刑罚。然而，由于逃税罪的行为特殊性，我国对于逃税罪有着特殊的行政责任前置的规定，即对符合条件的逃税行为进行行政处罚后不再追究刑事责任。我国在对逃税行为的行政规制与刑事规制间作出了特殊的规定，使我国对于逃税行为行政执法与刑事司法的衔接有所不同。

3 逃税罪的行政责任前置

3.1 行政责任前置的性质

对于逃税罪中行政责任前置的性质的探讨主要有以下四种观点：第一，处罚阻却事由。行政责任前置是消极的客观处罚条件，指阻止已经成立的犯罪发动刑罚权的事由，又称处罚阻却事由。符合条件的逃税行为即便因行政责任前置不用承担刑事责任但其亦构成逃税罪，只是因符合特定的条件而免除刑罚。第二，现实刑事责任阻却事由。认为自犯罪成立以来便自然存在观念刑事责任，不予追究刑事责任仅阻断了观念刑事责任转换为现实刑事责任，不影响观念刑事责任的存在。逃税罪中行政责任前置的设置只是现实刑事责任的免除，此种逃税行为依旧构成了逃税罪。第三，消极犯罪构成要件。认为行政责任前置是犯罪构成要件的定量因素，并且是消极的犯罪构成要件，符合该构成要件时，将该行为排除犯罪。第四，客观不处罚条件。逃税行为在发生时已经具有违法性，但违法性较低;只有未履行补缴应纳税款、缴纳滞纳金或接受行政处罚，逃税行为才具有可罚性。故认为如果在之前已承担了行政责任则不再具有刑事可处罚性，不是犯罪。

笔者赞同第一种观点，首先，即使有了行政责任前置的规定行为人违反刑法符合逃税罪第一款的行为依然构成了犯罪，行政责任前置仅是对其刑事责任的不予追究，并不能否认其行为的违法性，其行为依然构成犯罪。其次，行政责任前置是对既已构成的犯罪不予处罚，是因符合了某种条件而对处罚后果的免除，故行政责任的前置是客观处罚阻却事由。