小企业风险导向审计的必要性与措施

□ 河南洛阳 拜景箔

小企业风险导向审计的必要性与措施

□ 河南洛阳 拜景箔

风险导向审计是适应当下审计发展趋势，以战略管理和系统理论思想为指引，着眼于企业的经营管理状况分析，将企业会计报表错报与经营风险紧密结合，运用风险模型客观评价出企业的风险控制能力，进而相应执行追加程序，直至足以形成公允客观的审计结论的一种审计方法或技术。

一、小企业风险导向审计的必要性

所谓小型企业，通常意义上简称为小企业，是指生产规模较小、交易数量不大、人员配备比较简单的企业。我国工业和信息化部、财政部、国家统计局、发展改革委员会共同制定并颁布了《中小企业划型标准规定》（工信部联企业〔2011〕300号），从营业收入、资产总额、从业人员等角度出发，对中小企业作了细致的划分。一般来说，小企业相较于大中型企业而言，具有以下特点：一是数量多、分布广；二是规模小、竞争力差，易受外部影响；三是体制灵活、结构简单；四是会计制度不完备，对外公布的会计信息质量不佳；五是管理素质和水平普遍偏低、家族治理的色彩浓厚；六是内部控制不完善甚至几近于无。

1.适应企业经营环境的新需要。

在经济全球化背景下，企业的经营方式日趋多元化、外部的经营环境也越来越复杂，无论是大中型企业还是小型企业，不可避免地面临着经营风险也相应增大的局面。针对经营风险、管理层财务舞弊等这些严重影响审计结果的问题，国家出台了要求更为严苛的企业会计新准则，以求企业能在适应新的经营环境下实现审计的廉洁有序，降低审计风险。以往依靠的传统审计技术，已经难以适应企业经营环境，企业实际的财务状况也无法被有效地掌握。只有利用风险导向审计，着眼于了解企业经营风险，才能有效地配置审计资源，从而提高审计效率。

2.实现审计目标多样化的要求。

传统的审计目标是纠察错误、防止虚报，验证会计报表的客观性和公允性便是审计制度的重中之重。而当今现代化、多样化审计的重点却是及时查找发现管理层舞弊，降低甚至规避审计风险，还要求能对非财务信息披露的适当性出具专业的审计意见。风险导向审计便是适应这种多样化的审计目标产生发展起来的，合理运用风险导向审计，不但能使审计结果保持公允性，还可以证实财务报表是否存在重大舞弊，考验企业的内部控制机制，尤其善于发现管理层舞弊。

3.提高审计质量和效率的需要。

传统的审计方法对于主动控制甚至规避审计风险“有心无力”，更加不能游走于高风险与低风险审计领域合理分配审计资源，以减少纸面上纠错查弊耗费的精力。而现代的风险导向审计可以通过建立审计风险模型，对重大错报风险进行系统分析，相应地作出适合的审计策略，并尽可能节约低风险领域耗费的资源，将审计资源合理分配到高风险领域，从而提高审计质量与效率。

二、小企业风险导向审计的难点

1.内部控制机制不够健全。由于自身资源有限，缺乏有效的内外监督，小企业经营管理的质量较低，内部控制的环境也难以达到优良的状态，这似乎是小企业普遍的生存现状。然而风险导向审计的起点是企业的经营风险，其关注的焦点是重大错报风险。重大错报风险的程度被直接决定于企业经营管理与内部治理的优劣与否。无论是着手了解经营状况，还是评估重大错报风险程度，小企业内部控制的虚无很大程度阻碍了风险导向审计的实施。换句话说，风险导向审计的重要障碍之一，便是小企业不健全的内部控制。比如，企业员工对内部控制缺乏认识，对财务工作的混乱不已、杂乱无章早就司空见惯，甚至财务的控制权本就掌握在少数几个人手中，那么审计依赖的会计信息质量自然是无从保证。此外，当外部聘请的审计人员进行必要的询问或者调查时，公司管理层或相关工作人员往往采取疏远甚至抵制的态度，审计人员根本无法与之进行深入沟通，更别提是从中获取与企业经营管理相关的信息了。

2.缺乏内部审计监督机制。很多中小企业缺乏内部审计的机制，往往都是出于项目申报、银行贷款等考虑，临时短暂聘请外来的审计人员完成审计任务。即使企业内部设有独立的审计机构，完全避免内部人控制或者脱离管理层掌控也几乎不可能，尤其是对于一些家族式的民营企业而言，内部审计监督只会“名存实亡”；有些企业虽然设置了专门的审计岗位，但是“审财不分家”，审计监督人员和财务人员同属一个部门，舞弊实施轻而易举，审计本身的独立性和纯洁性根本无从保证。

3.审计成本较高。在专业人士看来，风险导向审计虽然更为符合现代企业发展的潮流，审计结果也更能体现专业性、客观性和公允性，但是实施风险导向审计对于审计人员的专业资格、能力要求也更为严苛。由于风险审计要求对企业经营状况进行全面了解，那么审计人员就必须事先熟知行业知识，有相应的现代管理知识储备，对企业经营相关的法律法规、行业准则了如指掌，甚至熟练掌握建模、外语等技能，而且在风险评估程序中要求必须具备敏锐的观察能力、精准的职业判断。以上种种都表明，风险导向审计对于审计人员的要求极高，人力成本和相关的培训费用也使审计的总成本增加，小企业并不会乐于采纳并实施这种费用较高的审计方法。

三、小企业风险导向审计的具体实施

1.尽可能了解小企业的经营状况。企业的具体情况千差万别，内外环境错综复杂，在有限的审计时间内全面了解企业的经营管理情况，毕竟不切实际。如果要求会计师做到无一遗漏，难度之大无从想象。因此，对于企业经营管理风险的评估，只能是有的放矢，尽可能地掌握必要信息，这包括但不限于以下几个方面：①重视企业对外发布财务报告的目的，通过检查、询问等方法对企业所披露的经营成果、资产状况是否符合实情进行了解核实，参考管理层的配合度和诚信度，以便作出客观评价。②关注并收集企业所在行业的财务指标及其相关的信息，如行业市场份额分布情况、行业毛利率等，这些信息将直接为财务报表的合理性提供参考。③观察企业一贯以来执行法律法规、遵守行业监管情况，如是否在承受外部压力、是否为了满足预期的指标而实施舞弊等。

2.重视风险评估程序。由于经营环境的变化直接关系到重大错报风险的大小，小企业本身又是易受客观环境影响的“体质”，因而风险评估程序在对小企业审计过程中显得尤为重要。风险导向审计的精髓就在于，必须根据风险评估程序得出的结论去拟定下一步审计程序，否则也就与传统的审计方法无异。实施风险评估程序的主要目的在于及时发现审计中存在的舞弊事项，既可往前追究舞弊的范围以纠正错误，也能往后避免这些舞弊事项的继续“祸害”，即使并不确定的“祸害”也能通过结合后面的分析程序予以排除。当然，某个领域并不存在舞弊事项也能通过风险评估程序证明，而不存在舞弊事项的领域可能会成为低风险领域，部分事项能适当在分析程序中直接跳过。这就达到了在某种程度上减少实质性分析程序运用的效果，从而在有限时间里集中资源于高风险领域，实现资源的优化配置。

3.以实质性分析程序为主。直接适用实质性分析程序对于大中型企业而言，效果并不会十分显著。而对于小企业来说，经营业务比较简单，数据资料并十分繁多复杂，而且不得不说的是，管理层凌驾于内部控制的情况并不少见，直接采取实质性分析程序往往更容易形成审计结果，达到既定的审计目标。因此，在对小企业的审计中应以实质性分析程序为主，更多地依靠其获取审计证据以得出审计结论。再者，如果没有认真实施实质性程序，即使风险评估程序执行得非常好，风险理念体现得也非常充分，一旦审计失败，就很容易被认定为没有实施必要的审计程序，审计人员也会遭受到质疑甚至要求承担相应责任。

4.区分不同阶段的审计重点。在接受审计委托业务时，审计人员重点关注的应该是审计报告的目的和用途，因为进一步实施审计策略和程序需要通过明确审计报告的目的和用途来确定，而且知悉企业的真实需求，也是风险评估必不可少的范畴；在进行风险评估时，应重点关注经营者配合度、诚信程度、以往遵守法律法规、行业守则的情况记录；在风险应对阶段，应通过细节测试和实质性分析程序点面结合、双管齐下，方能全面高效地揭露错报误报的财务信息。

5.提升审计人员专业素质和判断能力。传统审计方法采用的是标准化、统一化的审计程序，即使缺乏理论知识、经验不足的审计人员也能通过固定的程序完成审计。风险导向审计却不同，审计人员不光要掌握常用的审计方法，还必须在审计理论基础上学习管理知识，熟读法律法规，接受行业知识培训，培养专业独到的风险判断和分析评估能力，以便更好地利用专业技能和判断技巧高效地实施风险导向审计。

（作者单位：洛阳师范学院商学院）