实际利率法在银行定期存款业务中应用问题的改进建议

蔡璐

摘要：实际利率法是会计人员办理业务过程中经常使用的一种方法，但这种方法应用起来较为复杂，账务处理理解起来有一定困难。本文通过实务操作介绍商业银行定期存款业务中实际利率法的应用过程，并比较实际利率法在应付债券业务中的应用，提出对银行定期存款业务处理的改进建议。

关键词：实际利率法 摊余成本 利息调整

吸收存款是商业银行最重要的业务之一，存款人在存入款项时可以自由选择活期存款方式或定期存款方式，选择定期存款方式的业务就要涉及到应用实际利率法进行计算摊余成本和各期利息费用的问题。在金融企业会计中，实际利率法是指按照金融负债的实际利率计算其摊余成本及各期费用的方法。所谓摊余成本，是指该金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：扣除已偿还的本金，加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累积摊销额。关于定期存款利息的计算，按照存款金额和存款利率计算应付利息，按照摊余成本和实际利率计算确认利息支出，二者差额计入利息调整。定期存款业务的账务处理非常复杂，为便于理解，下面结合案例对其进行详细的介绍和说明。

一、商业银行定期存款业务应用实际利率法案例

2010年1月1日，某单位到建设银行开出转账支票，将100 000元存入五年期的定期存款，银行定期存款公允年利率为5%。自2012年开始，建设银行调整定期存款利率变更为4%。该单位于2014年12月31日到期支取本金和利息共计125 000元，假设建设银行于每年末计提利息，不考虑其他因素。

根据表1数据，银行账务处理如下：

2010年1月1日，单位存入定期存款：

借：吸收存款——某单位活期存款 100 000

贷：吸收存款——某单位定期存款 100 000

2010年12月31日，年末计提利息费用：

借：利息支出——某单位定期存款 5 000

贷：应付利息——某单位定期存款 5 000

2011年12月31日，处理同上：

借：利息支出——某单位定期存款 5 000

贷：应付利息——某单位定期存款 5 000

2012年12月31日，年末计提利息费用并摊销成本：

借：利息支出——某单位定期存款 4 000

吸收存款——利息调整 1 000

贷：应付利息——某单位定期存款 5 000

2013年12月31日，处理同上：

借：利息支出——某单位定期存款 3 960

吸收存款——利息调整 1 040

贷：应付利息——某单位定期存款 5 000

2014年12月31日，年末确认利息费用，单位收到本金和利息：

借：应付利息——某单位定期存款 20 000

利息支出——某单位定期存款 5 000

贷：吸收存款——某单位定期存款 25 000

借：吸收存款——某单位定期存款 125 000

贷：吸收存款——某单位活期存款 125 000

借：利息支出——某单位定期存款 2 040

贷：吸收存款——利息调整 2 040

通过账务处理可以看到，该单位于存款到期时收到本金和利息125 000元，并将利息调整金额转到利息支出，使得利息支出总和与应付利息总和相等。但这种账务处理会导致最后一年利息支出数额远多于以前年度，对当年利润总额有较大影响，存在一定的缺陷，不是完全意义上的实际利率法。为了解决这个问题，参考实际利率法应用已相对完善的应付债券业务，分析应付债券业务处理过程，从而有助于为银行定期存款业务处理提供新思路。

二、应付债券应用实际利率法案例

某企业为筹集资金发行了一张5年期的企业债券，债券期限自2010年年初至2014年年底，面值100 000元，票面利率5%，实际发行价格为104 453元。假定企业每年年度终了支付债券利息5 000元，于2014年年底到期一次归还100 000元本金。

首先应利用年金现值公式和复利现值公式计算出该企业应付债券的实际利率，设该利率为r，计算过程如下：104 453=100 000×5%×（P/A，r，5）+100 000×（P/F，r，5），由差值法可计算出r=4%。

根据表2数据，账务处理如下：

2010年1月1日，发行企业债券筹集资金：

借：银行存款 104 453

贷：应付债券 104 453

2010年12月31日，年末支付利息费用并摊销成本：

借：财务费用 4 178

应付债券——利息调整 822

贷：银行存款 5 000

2011年、2012年、2013年会计分录与2010年类似，此处省略。

2014年12月31日，年末支付利息费用并摊销成本，债券到期：

借：财务费用 4 038

应付债券——利息调整 962

贷：银行存款 5 000

借：应付债券 100 000

贷：银行存款 100 000

应付债券账务处理过程中，以计算得出的实际利率来确认财务费用，将财务费用合理地确认到每一个会计年度。最后一年的财务费用并不是倒挤得出，期末摊余成本就是由期初摊余成本减去财务费用与票面利息的差额，数额与票面金额相等，没有出现当年财务费用异常于之前年份的情况。正是因为真正考虑到货币的时间价值，应付债券业务应用实际利率法的处理才更加合理、准确。

三、参照应付债券业务对银行定期存款业务处理过程进行改进

比较银行定期存款业务与应付债券业务运用实际利率法的不同可以发现，应付债券的处理方法更符合实际利率法的本质要求，故参照应付债券业务的处理，针对银行定期存款业务摊余成本和利息费用的计算问题提出以下改进建议。

虽然每年末计提利息费用，而利息费用却在到期时才支付，实际付息周期与计息周期不同，故应先计算出实际利率。100 000=100 000×（1+5×5%）×（P/F，r，5），得出r=4.56%。改进后，应付利息因为并没有实际支付，实质上相当于吸收存款成本的一部分，计算期末摊余成本时需要加上应付利息数额，再加上或减去利息调整数额。

根据表格数据，账务处理如下：

2010年1月1日，单位存入定期存款：

借：吸收存款——某单位活期存款 100 000

贷：吸收存款——某单位定期存款 100 000

2010年12月31日，年末计提利息费用并摊销成本：

借：利息支出——某单位定期存款 4 560

吸收存款——利息调整 440

贷：应付利息——某单位定期存款 5 000

2011年12月31日，处理同上：

借：利息支出——某单位定期存款 4 768

吸收存款——利息调整 232

贷：应付利息——某单位定期存款 5 000

2012年12月31日，处理同上：

借：利息支出——某单位定期存款 4 985

吸收存款——利息调整 15

贷：应付利息——某单位定期存款 5 000

2013年12月31日，处理同上：

借：利息支出——某单位定期存款 5 213

贷：吸收存款——利息调整 213

应付利息——某单位定期存款 5 000

2014年12月31日，年末确认利息费用并摊销成本，单位收到本金和利息：

借：利息支出——某单位定期存款 5 474

贷：吸收存款——利息调整 474

应付利息——某单位定期存款 5 000

借：应付利息——某单位定期存款 25 000

贷：吸收存款——利息调整 25 000

借：吸收存款——某单位定期存款 125 000

贷：吸收存款——某单位活期存款 125 000

改进后的银行定期存款业务，利息支出合理地分配到各个年度，不会导致最后一年利息支出数额异常。在这种处理下，即使银行调整实际利率也不影响计算和处理过程，排除了外在实际利率变动的影响，以计算出的内含实际利率为准计算利息支出，更符合实际利率法的本质要求。同样，贷款业务的账务处理也可采取同样的方法进行改进。

实际利率法的应用在商业银行的存款业务和贷款业务中都非常重要，银行的基本业务就是吸收存款和发放贷款，一笔存款或贷款业务对当期利息支出影响不大，但大量的存贷款业务就会对当期利息支出和利润产生巨大影响，完善实际利率法在金融企业会计中的应用处理刻不容缓。S

参考文献：

[1]郑伦卉.实际利率法相关问题探讨[J].财会通讯，2013，（31）.

[2]田质刚.谈实际利率法的简单应用方法[J].商业会计，2007，（16）.

[3]邓雪雅，蒋昕.实际利率法与摊余成本的全面解析与应用[J].商业会计，2013，（03）.