管窥城投公司建设项目会计核算

徐岩

【摘 要】进入新的时期，城投公司的职能定位开始出现变化，逐渐转向独立性较强的市场化经营实体，与之相应的，其项目会计核算体系也需随之调整。以此作为研究出发点，本文在详细阐述城投公司建设项目会计核算主要特点的基础上，对当前会计核算开展过程中暴露的几大主要问题进行了总结梳理，并据之提出了针对性的完善建议。

【关键词】地方城投公司;建设项目;会计核算

一、引言

为应对2008年国际金融危机，我国随之推动了新一轮的基建浪潮，在此背景下以地方政府融资平台为基本属性的城投公司获得迅速发展。城投公司进行项目建设所形成的绝大部分资产都属于非经营性资产，公司并不能凭此获得稳定收益，必须诉诸政府专项拨款来建立偿付能力。而在新时代的发展要求下，国家对地方城投公司的定位发生了变化，根据2016新的政策规定，城投公司需從之前的非盈利融资平台逐步向具有经营能力的投资实体转变，而这势必会造成先前会计核算制度的不适应，必须随之进行相应地调整。

二、城投公司建设项目会计核算的主要特点

城投公司建设项目的会计核算具有一定的特殊性，其区别于一般项目会计核算的特点主要体现在对以下三个会计科目的核算过程中：一是存货核算，二是应收账款核算，三是固定资产及无形资产核算。

1.存货核算方面。

对于一般的城投公司而言，其核心业务是工程建筑，进行财务核算最基本的内容便是存货核算，而存货涵盖的主要是实施项目建设所需的原材料以及各种制成品和半制成品。由于公司业务类型取向的差异，开展存货核算时还有一定的不同。倘若公司业务类型偏向纯公益性，则其主要业务为承建各类基建项目，那么存货的会计科目归置应是土地开发成本。而如果建设项目属性是偏准公益类的，那么城投公司从事的主要是收费工程项目建设。基于此，在对城投公司存货开展会计核算分析时，首先要区分不同的公司类型，倘若公司业务偏纯公益性，这时如出现存货数量持续上升，则表明公司面临着由于政策因素而导致的在建工程积压。另一方面，若公司是偏准公益性的，这时发生存货数量增加，则表明公司存货周转出现问题，而这多是因为自身运营因素造成的。

2.应收账款核算方面。

通过城投公司应收账款的核算分析，可以清晰地反映公司同政府机构之间的业务关系，也能体现公司在同政府机构进行有关交易过程中的市场地位。由于城投公司获得的产品采购大多数都是行政部门、事业机构发起的，公司对这些单位的各类应收账款不会做坏账计提准备，使得其在公司资产中的占比较大。

3.固定资产及无形资产核算方面。

依据新颁布的《预算法》中的规定，城投公司需进行相应的职能转变，通过固定资产以及无形资产的占比变化都能反映出公司转型状况。就经营内容来看，绝大多数城投公司都是将土地建设开发列为主项的，在这种情形下，固定资产占比出现下降则表明城投公司的项目建设主要是走外包途径，将项目承包给外部专门从事建筑行业的公司，同时出于职能转型的需求，城投公司开始有序裁减冗余低效的分支机构。而在无形资产方面，城投公司所拥有的无形资产主要由两大部分构成：其一是土地使用权，其二是特许经营权。如果城投公司无形资产占比不断减少，则反映出公司运营能力持续走低，而其金融属性相对地逐步增长，所能起到的融资职能越来越显著。

三、城投公司建设项目会计核算出现的几大问题

1.非经营性固定资产的会计处置不够合理。

当前城投公司开展的大多数项目所形成的固定资产都属于非经营性资产，公司对这部分固定资产并没有进行有效维护的权利，真正实施维护的是其他相关单位，比如像公路性资产就是交由道路养护企业开展后期维护。对于上述性质的固定资产，城投公司理当采取的处理措施应是项目验收之后开展资产移交，而不是进行自用或者外租。

2.成本明细核算中相关科目的设置存在缺陷。

按照现行管理制度，城投公司进行成本明细核算所涉及的成本划分主要源于三个方面的投资：设备、待摊和其他。在待摊投资中又具体囊括了固定资产损失、土地征用费、勘察设计费、可行性分析费、项目招投标费、代建管理费、诉讼及律师费用、设备调试及检验费用以及拆迁补偿费用等。待摊费用科目虽然规定得较为详细，但是这也带来了设置过于复杂、重点难以突出以及规定与实际应用脱节的问题，集中表现为：部分科目设置在实际项目中很少用到，显得相对多余;同时像一些较为末节的费用科目完全可以进行简化合并以方便核算;此外随着时代发展一些具体业务中出现的新的核算项目无法在现行的科目设置中找到恰当的归属，不利于核算工作的顺利开展。

3.项目资金结算机制尚需健全。

城投公司开展项目建设所支出的资金一般是由三个部分组成的：一是注册资金，二是债务资金，三是相关政府部门拨付的专项建设资金。在建设项目实际实施过程中，由于公益性基建项目的财政专项资金往往不能及时到位，使得城投公司常常是先行动用注册以及债务资金来对工程建设支出进行垫付，等到项目完成财务决算之后公司再同政府机构开展资金清算事宜。

三、完善城投公司建设项目会计核算工作的对策建议

1.把项目建设形成的非经营性固定资产归置成存货。

由于在新规驱动下，城投公司的职能属性开始转变，从注重融资逐渐向注重项目实施变化，不再需要将开展项目建设而形成的非经营性资产归为国定资产来进行融资，事实上这部分资产并没有经营属性，对其持有也不能生成效益，同时城投公司也不具备实施维护的权利，在把这部分资产完成移交且将同相关政府部门结算的资金确认为营业收入的状况下，这部分资金就可以归类成存货。

2.优化建设项目成本核算明细科目的设置。

针对前面所述的城投公司在项目成本核算过程中出现的科目设置不合理的地方，可以采取以下完善手段。首先，在待摊投资科目下设立前期费用的专门明细科目。一般而言，项目建设可以根据工作内容分成前期准备、工程实施以及竣工验收这三大阶段，所谓的前期准备阶段即从项目开始进行立项一直到正式开工建设的这段时期。在当前的待摊投资的科目设置中与前期准备阶段相关的费用主要包括可行性分析费、勘察设计费、项目招投标费以及研究试验费等。因为该阶段产生的费用项目较杂且多，所涉资金数额较大，同时大部分都是需要订立专门合同的，因此可以设立专门的前期费用明细科目，然后对前期准备阶段产生的各类相关费用进行细致的科目设置，以方便核算开展。其次，应当设立土地征用及拆迁补偿费用的专门明细科目。基于当下土地价格持续上扬，土地征用花费数额不断增高，土地成本在城投公司建设项目支出中占比越来越大的实际状况，为实现科学核算，应当设立土地征用及拆迁补偿费的专门明细科目，对在获取土地使用权过程中形成的土地出让金、人员安置费、耕地占用税以及补偿性支出等各种费用支出设置明细科目。其中补偿性支出又涵盖了土地相关的征用、复垦和附属物拆迁的补偿以及安置动迁用房的补偿等。再次，还应设立借款费用的专门明细科目。城投公司为获取项目建设资金需要付出一定的融资费用，通常来说这也是一笔数额不菲的支出，因此应当设立借款费用的专门明细科目，并依据《企业会计准则》中关于借款费用的详细规定将资本化融资费用归置于借款费用明细下。对于城投公司而言，借款费用主要包括贷款评估费、债券发行费、借款手续费以及汇兑损益等。最后，应根据实际状况对原先设置的待摊投资科目进行恰当地裁留。对于那些相对次要、数额偏小同时又较少用到的科目可以进行简化合并，同时对于那些数额虽然不大然而其性质不可忽略的科目要适当地保留。

3.进一步完善项目资金结算的会计处理。

由于城投公司筹集项目建设所需资金的途径较为多元，为提升会计核算质量，应当遵循权责发生制规范在对项目资金使用进行全面掌握的基础上，依据成本费用构成尽快开展结算。在项目资金往来以及会计结算科目中，应当对相关事项的资金数额进行真实详尽地录入，并据之同资金关联机构开展现金结算。对城投公司而言，项目结算科目余额在贷方，公司完成项目建设及移交后，应当同存货下相关科目进行对冲，以之形成数据更加科学全面的资产负债表。

四、结语

城投公司建设项目在存货、应收账款、固定资产和无形资产等会计科目的核算方面具有相对的特殊性，伴随着公司职能转型，其项目会计核算也应进行相应调整。当前城投公司建设项目的会计核算过程暴露出了固定资产的处置不够科学、成本核算明细科目设置欠合理以及资金结算机制尚不健全等主要问题。由此，城投公司应当详细优化项目待摊投资明细科目的设置，同时在存货下设置结算科目，并把项目建设形成的非经营性资产归置于存货下，藉此来完善项目会计核算。

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（作者单位：青岛城阳市政开

发建设投资集团有限公司）