审计全覆盖背景下审计证据的获取

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一、审计取证过程中存在的问题

审计取证工作是整个审计工作的基础，没有审计证据就不能下审计结论，只有取证工作到位，才能保证审计工作的顺利开展，出具高质量的审计报告。但在实际操作过程中审计取证还存在以下几个方面的不足：

1.取证模式和形式单一。

随着审计技术的不断发展，审计取证的模式主要有三种，即账项基础审计、制度基础审计、风险基础审计，从审计实践看，大部分是采用账项基础审计，主要是将反映经济业务的会计账簿作为取证工作的切入点，取证范围是被审计单位的会计账册、会计凭证、财务报表等财务类数据资料，对于具体的业务流程类的证据获取不足，重视财务资料等书面证据，而忽视了环境分析和实物证据，如对技术参数、成果文件等，或在这方面的重要性认识不够，侧重内部证据，避开外部证据，注重纸介证据，忽视电子数据证据。

2.审计证据的充分性不足。

审计证据的充分性是指审计证据的数量足以使得注册会计师形成审计意见，即收集的审计证据数量是否足够。审计证据的搜集能力，取决于审计人员对经济事项的经验和判断力，有些审计人员在取证过程中仅凭少量的资料就下结论，没有经过深入的分析，审计结论得不到足够的支撑。或者是搜集的审计证据繁多，但缺乏相关性。甚至有被审计单位会提供虚假证明材料，误导审计人员的判断，得出错误的结论，导致审计结果失真。

3.取证内容与形式不规范。

当今审计虽然对审计程序做了明确的规定，有清晰的指导，但对于审计证据的获取没有规范的要求，没有明确的衡量尺度。一是在审计取证过程中，审计人员只是取得一些影印资料，没有文字说明资料，对审计事项的进一步挖掘不够；二是部分需要审计人员通过分析性复核等专业技术进行归集整理的证据，缺乏过程性的记录；三是对于重要的审计证据，只取得了会计类的证据，但未取得相关责任人签字或盖章的取证单等资料，缺乏与相关人员的沟通，造成后期审计交换意见时的沟通难度；四是审计人员将审计证据与审计工作底稿的概念混淆，直接把审计证据当做工作底稿使用，审计底稿是要载明审计事实、审计过程以及所得结论等内容的，审计证据只是证明审计事项的材料，两者不可混为一谈。

4.审计取证缺乏多向性。

随着国家财政等方面制度的不断完善，一个经济事项涉及到多个制度文件，涉及到多个管控部门，涉及到多个责任人。在审计实践中，部分审计人员缺乏对经济事项的全盘把握，取证对象单一，存在仅凭一个取证对象提供的材料就得出审计结论，往往存在信息不对称带来的误判风险。

二、高效、全面获取审计证据的途径

1.审计证据形式多元化，增强证据证明力。

审计证据按其存在形式分为实物证据、书面证据、口头证据和环境证据。书面证据是审计人员收集的数量最多、范围最广的一种证据，如原始凭证、记账凭证、会计账簿、各种明细项目表、各种合同、会议记录和文件、函件、通知书、报告书、声明书、程序手册等。但在经济飞速发展、科技迅速进步的今天，书面证据的证明力已然不能充分的证明审计事项，因此审计人员应注重对其他类型证据的搜集。一是充分搜集口头证据，通过与他人的谈话，获取审计线索。二是通过对环境证据的搜集，以支持内部控制环境、会计系统、控制程度、人员胜任能力等事实的取证。三是注重搜集实物证据，用以支撑审计事项执行效果等评价指标。通过审计证据的多元化，从方方面面来支撑审计事实，增强证据的证明力。四是在大数据环境下，对于信息化类证据的取得，也是审计证据的一个补充和必要的程序。

2.建立审计证据复核机制，保证审计证据的充分性。

审计证据的索取主要是由一般人员来执行，鉴于经验、视角等因素，对于审计证据的充分性与适当性的判断需要几方的共同把关，才能保证审计证据的质量。审计机构应建立内部复核机制，先是审计人员的自我复核，先行判断证据的充分性与适当性。再由审计组长进行复核，以第三者的角度审视审计证据的适当性。最后由审计机构负责人或其他主要领导进行复核，从审计整改以及审计结果运用等方面审视审计证据，使审计工作得到从问题的提出到整改的闭环管理。

3.规范审计取证基础工作，规避审计误判风险。

审计机构应针对审计取证制定作业规范。第一，统一要求取证工作表格，对需要审计人员通过分析性复核才能取得的审计证据应要求留有书面记录，规范审计人员取证行为。第二，审计人员在取得财务资料等方面的证据时，应及时与相关责任人沟通了解情况，并则其出具产生问题的原因分析，并签字确认。如涉及部门的，应加盖部门公章。第三，审计人员针对某个审计事项要多加分析研究，取得除财务资料以外的证明材料，保证审计证据的完整性，但也要避免审计证据的繁多冗余，造成审计支撑材料不清晰。最后，审计人员要区分审计证据与审计底稿的概念，在审计证据的基础上提炼工作底稿，总结审计过程，得出审计结论，避免审计基础资料不齐全，彼此混淆。

4.多渠道搜集审计证据，增强证据之间的相互印证力。

一个经济事项的执行需要经过多个控制程序才能完成，因此，审计要想准确定性，就要与多个部门、多个人进行沟通取证，才能证明事实的真相，才能看到问题的实质。例如审计人员怀疑政府采购结算单是被审计单位自行编纂的，要想进一步取证，证实会议费存在问题，审计人员首先要影印整理财务报销资料，初步捋顺经济事项的概况。然后，向经办人或项目负责人了解情况，再次取得会议通知、参会人员签到表、会议政府采购结算单等基础资料，取得有其签字的说明材料。最后，审计还要在纪委的协助下，向会议定点机构取证，了解被审计单位召开会议的情况，并取得酒店提供的会议及住宿的底单。必要时，也可以抽查参会人员进行访谈，并取得签字确认的访谈情况取证单。审计人员在取得多方面提供的审计证据，且包括内部、外部以及言词等多元化证据形式的基础上，审计人员要从证据中找出差异，根据线索进一步取证，得出事实真相。

5.注重审计取证的先后顺序，增强取证效果性。

审计取证有时候与法庭上的举证类似，尤其是涉及重大违规违纪的关键性问题，审计人员要合理安排对于不同调查对象的先后顺序与时间安排，一旦消息泄露或是给相关人员留出毁灭证据或串通的时间，就会严重影响取证效果，给审计工作带来更大的难度。例如审计人员怀疑一笔学生劳务费的真实性，那么审计人员应首先影印财务报销资料，捋顺经济事项，诸如学生提供的劳务内容、时间，以及学生属于哪个系部等信息。审计人员应先安排与项目负责人的访谈，了解项目的申请、执行以及成果等情况，切勿透漏审计人员的疑惑，别让其感觉到审计的重点是劳务费，并取得项目访谈情况取证单，明确学生提供劳务的时间、地点等明细信息。为不打草惊蛇，不应从项目负责人处进一步获取学生信息，审计人员应向学生处了解学生实习时间、地点等信息，比对与项目负责人提供的信息以及财务资料信息是否一致。然后，从学生处了解学生基本信息，并通过学生处找到学生进行访谈，进一步了解学生提供劳务的情况，并向其说明审计的特点，教授学生要诚实守信，同时取得由学生签字确认的取证单。审计人员通过审计访谈的顺序安排，规避了串通或修改证据的风险，在众多人提供的证据面前，事实真相自然会水落石出，想说谎的人也就不敢说谎。

6.增强审计人员的甄别能力。

审计人员对审计证据的鉴别能力取决于审计人员的经验以及对各类政策的把握能力，对经济事项的研究程度。因此，要想提高对审计证据的甄别能力，一是要不断学习法律法规、各项规章制度以及被审计对象的各项制度，同时，多参与审计实践，拓宽视野，提高审计人员的鉴别力。二是审计人员要多与有经验的人员学习交流，多方取经，利用头脑风暴效应，进一步论证审计证据的可靠性。三是必要时，按准则要求，审计人员能力外的，可以聘请外部专家，对审计事项进行专业的论证和判断，取得专业的审计证据。