政府会计改革双体系问题研究

张笑

[摘要]文章对《政府会计准则——基本准则》的框架体系和内容进行了逻辑分析，结合目前加强预算执行、提高财政透明度以及推动财政绩效评价的要求，对当前我国政府会计改革双体系存在的问题进行分析并提出建议。

[关键词]政府会计；双体系；财政透明度；财政绩效；建议

[DOI]1013939/jcnkizgsc201718273

2015年10月，财政部公布了《政府会计准则——基本准则》（以下简称《基本准则》），并于2017年1月1日开始施行。《基本准则》的发布是我国政府会计改革中的里程碑事件，它不仅对政府公共受托责任的履行情况进行实时监督，而且为提高政府绩效提供了合理渠道。《基本准则》规定政府会计由预算会计和财务会计构成，预算会计实行收付实现制，财务会计实行权责发生制，政府会计主体应编制决算报告和财务报告，分别反映政府预算执行情况和财务运行情况等方面的信息，双报告、双制度进一步形成了政府会计双体系。

1当前我国政府会计改革双体系存在的问题

11无法提供预算执行控制和完全成本的充分信息

《基本准则》出台之前的政府会计实行预算会计制度，以预算为直接导向，以收付实现制为核算基础。《基本准则》明确规定政府会计由预算会计和财务会计构成。财务会计将交易记录的范围扩展到了资产、负债与净资产，从而提供了更加全面的成本信息。然而，预算执行控制所要求的信息类型——与拨款使用有关的信息以及完全成本的信息在政府会计中依然无法体现。

12无法实现财政绩效管理中相关成本费用的准确追踪

预算会计所实行的收付实现制确认基础意味着收到或付出款项的时间为会计记录款项金额的时间，这样的操作方式成本低廉、实行简单，但费用和收入的期间无法确保正确，从而很可能低估或高估财政绩效。财务会计所实行的权责发生制有效地改善了这一点，它包含“费用”要素，有利于对政府部门的工程财务预算进行把握和控制。然而，这种双核算基础依然无法解决财政绩效管理中成本费用准确追踪和定位的问题。

13双核算基础的应用未达成共识

《基本准则》明确了政府会计改革的基点，财务会计与预算会计适度分离又相互衔接的政府会计核算模式符合我国现在的国情。然而，在政府会计的实际业务活动中，财务会计和预算会计的核算基础如何应用？如何在一个会计信息系统中既通过“资产、负债、净资产、收入和费用”五个要素核算形成决算报告，又能通过“预算收入、预算支出、预算结余”三个要素形成财务报告？目前，会计理论界和实务界未能达成共识。

14政府会计信息化管理松弛

随着社会主义市场经济的发展，民主力量逐渐兴起，公民对于知情权和监督权的要求越来越高，民主参政议政逐渐成为社会主流，政府会计有权利和义务做好会计信息化的规范工作，提高政府会计信息的透明度。政府会计体系的构建必须考虑民主力量，消除公民与政府部门之间的信息不对称，提高政府披露信息的真实性、及时性、准确度和透明度，提高政府部门的公信力。然而从当前的情况来看，政府会计生成资料不够规范，会计信息不够公开。

2政府会计体系建设的建议

21发展独立的政府成本会计

在过去，成本会计被看作一种将成本合理分配到特定的成本对象上的一种会计方法，为财务会计提供支持。而政府成本会计被认为提供有关政府活动的成本信息和数据，用来满足各种管理决策信息需要。政府不仅要对产出和成果负责，还要对产出和成果所消耗的成本负责，发展独立的政府成本会计可以有效促进政府的绩效管理。

政府财务会计不能有效地替代成本会计，财务会计提供会计工作中的实际成本，评价政府绩效尤其需要大量详细的作业层面的成本信息，其中包括预期的未来成本，这些成本信息大多不会出现在财务会计的“费用”要素中。尽管财务会计为核算成本提供了非常好的框架基础，但在精细度方面还需要更为专业的成本会计来提高。自2011年起，随着经济中低速增长的“新常态”的来临，中国历时约15年的财政收入超高速增长时代结束了，然而财政支出压力却有增无减。在这种情况下，发展独立的政府成本会计对成本有效监督和管理有助于国家管控各个部门的成本费用。

22进一步完善政府财务报告的框架

依据目前政府公共管理理论和政府会计改革的要求，我国政府会计应增强受托责任的观念、全面反映政府的职能范围、明确公共管理的多元化目标，并按照不同目标对会计事项进行分类，合理地选择会计主体，从多个角度对会计信息进行披露报告，从而满足不同的利益相关者的需求。

在民主国家里，政府接受人民的委托行使权力、治理国家。为进一步完善政府财务报告的框架，确保政府严格履行受托责任，必须完善政府财政部门的审计监督，强调财务审计的重要性，加强对审计工作的重视程度，以提高政府财务报告和决算报告的公允程度和相关性，从而更好地帮助信息使用者实施决策。

23加强政府会计信息化建设

加强政府会计的信息化建设与政策和管理息息相关，应做好与建立政府会计体系有关的各种法律法规的制定工作，制定信息化条件下政府会计处置规则，加大教育力度，培养会计人员良好的法律意识。对违反安全操作、蓄意改动数据、故意失密泄密等违法行为制定严格的处罚条例，有效促进政府会計改革及信息化建设。此外，还应建立独立于政府的外审制度，从而保证审计机关提供客观公正的审计报告。

处理好政府会计的信息化建设，应当明确会计核算与报告编制的关系。财务报告以会计核算为基础展开编制，是会计核算结果的反映，脱离了会计核算的财务报告，其真实性、可靠性和可检验性无法保证。从政府会计改革的发展方向来看，政府综合财务报告的编制需要建立在规范的会计核算基础上，并按照会计准则编制政府财务报表和政府合并财务报表。推进层次化改革，逐步实现财务会计的责权发生制。

24逐步推进政府会计改革

2015年10月财政部出台了《基本准则》，规定了政府会计自2017年1月起实行双轨模式，这种模式符合我国现实国情，但可能会存在一个较长的过渡期，因为我国行政事业单位的财务人员尚未具备以权责发生制管理公共部门财务的经验，并且我国正在实施的中期财政规划改革是以多年期的视角来规划预算资源的分配。根据我国目前的状况来看，我国较为适合以一种较为温和的方式去实施改革，由于我国政府会计常年处于一种固定模式下，改革要想进行得彻底所面临的阻力巨大，且会计基础的改革想要一次到位实施起来较为困难，渐进式的改革可以给政府更多时间平衡成本和收益，对成本进行更好的控制和把握。

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