企业税务风险管理探析

吴蔚捷

（ 集美大学 工商管理学院，福建 厦门 361021 ）

企业税务风险管理探析

吴蔚捷

（ 集美大学 工商管理学院，福建 厦门 361021 ）

自2009年5月国家税务总局颁布《大企业税务风险管理指引（试行）》以来，越来越多的企业关注税务风险管理。通过对税务风险的定义和税务风险内外部成因的分析，以增值税为例，探讨企业税务风险的识别及其应对策略，以更好地防控企业税务风险。

税务风险； 纳税评估； 增值税； 识别； 应对

近些年来，国际上很多大公司因为对税务风险的防控不严而掉进“税务门”丑闻，而国美、苏宁、创维、娃哈哈、中国平安等诸多国内知名公司也曾先后深陷其中。“甩不掉的影子”、“定时炸弹”等比喻，表达了一些企业老总对税务风险的畏惧和无奈。[1]对于一个现代企业，完善和有效的内部控制是企业生存发展的前提，其中税务风险是企业必须控制的重要风险。

一、税务风险的定义

根据国家税务总局的《大企业税务风险管理指引（试行）》（国税发[2009]90号），税务风险指：企业税务违法行为，未依法履行纳税义务，没有遵循税法可能遭受的法律制裁、财务损失或声誉损害的风险。而企业税务风险还表现在企业因多缴税款或未用足税收优惠政策等而减少应得经济利益的可能性。[2]198因此，税务风险是指企业税务违法行为，未依法履行纳税义务，没有遵循税法可能遭受的法律制裁、财务损失或声誉损害的风险或是企业因多缴税款或未用足税收优惠政策等而减少应得经济利益的可能性。

二、企业税务风险的成因

（一）企业税务风险的外部成因

1.企业外部经营环境复杂

客观经营环境特别是税收秩序方面存在的一些社会问题，会对企业税务风险形成影响。例如，交易环节中对方虚开、代开增值税发票问题，就给正常经营的企业纳税人带来巨大的税务风险。[2]199

2.税收法律法规的影响

改革开放以来，我国理论界与实务界对税收的认识是一个逐步深化的过程，税收法律法规的变动尤为频繁。税收法律法规的变化极大地影响企业的纳税金额。[3]税收法律法规的明确程度是税务风险管理的基础。而我国税收法律法规不太健全，有的税收法律法规不明确，或是因为文字表述不清，或是因为法律法规相互否定，还有的则是实际交易行为与税法相关但却不完全吻合。[4]

这就要求企业涉税人员不断更新税收法律知识，提高规避税务风险的能力。而税务机关应加大对政策法规的宣传力度，对于新出台的税收政策，及时提醒纳税人予以关注；税务机关还应增强税收政策的确定性，规范起草税收规范性文件的程序，让税收法规立足于实践经验，通过各种渠道征求各方意见，保证税收法规的透明合理及可操作性。同时，各级税务机关从事政策法规工作的部门或人员应加强对税收规范性文件的合法性审核。

（二）企业税务风险的内部成因

1.企业对税务风险认识不足

大部分企业认为税务风险管理是税务机关的事，和自己没有太大的关系。很多企业更多地强调财务管理的重要性，对税务风险的认识停留在较低的层面上。其实税务风险管理是一项严密细致的工作，它不仅是企业 “一把手”的事，与会计、供销、生产、技术、管理等部门都密切相关，是一项系统工程。企业应摸清产供销各流程、各环节，主动排查风险点，建立税务风险内控机制。而这需要各方通力合作，才能形成有效的税务风险管理制度。

2.企业内部控制不健全，涉税业务处理发生疏漏

企业内部控制制度是风险控制的重要内容，健全的企业内部控制制度是企业生存发展的需要，是保证企业会计信息质量、有效控制税务风险的重要保障。目前许多企业还没有建立起有效的内部控制和风险管理体系，一些企业尽管在不同程度上建立了内部控制或风险管理制度，但都偏重财务报表目标，而不太重视涉税合规目标。为此，要尽快建立税务内部控制系统。包括税务会计核算、税款计算、纳税申报、税款缴纳以及发票管理等工作要规范化、法制化；同时要强化独立检查和内部审计，设立专门的税务机构和专门税务人员进行企业纳税的处理，这样可以杜绝不规范的税务行为，防范税务风险的发生。[2]199

3.企业涉税人员业务素质与职业道德水平影响其对税法的遵循度

企业涉税人员应具备必要的专业资质、良好的业务素质和职业操守，涉税人员业务素质低下，缺乏职业道德都会给企业带来税务风险。这就要求企业任用有专业资质的涉税人员，经常组织税务培训，并将税务风险管理的工作成效与涉税人员的业绩考核相结合，为企业提高税务风险的防控能力奠定基础。

4.纳税人不当筹划导致税务风险

税收筹划是不违反税法的前提下，对涉税事项进行事先安排，以达到减轻或递延纳税的目标。税收筹划本身具有风险性，企业如果无视这些风险的存在而盲目进行税收筹划，结果反而会增加税务风险。

三、运用纳税评估指标识别企业税务风险——以增值税为例

人们通常所指的纳税评估是税务机关对纳税人申报纳税情况做出的评估。而广义的纳税评估指相关主体对各种经济活动和涉税事项从税收角度进行的分析评析。[5]可以说，纳税评估是主管税务机关对纳税人普遍采用的一种专业性、综合性的管理行为；但纳税评估的过程也是在帮助纳税人自查自纠纳税申报中存在的问题和错误，降低税务风险。因此，企业可通过计算财务报表的数据得出相应指标，借鉴纳税评估的方法，自检潜在的税务风险。

（一）增值税主要评估指标

1.增值税税收负担率（简称增值税税负率）

增值税税负率为纳税人应纳增值税税额与增值税应税销售额的比值。其计算公式为：

增值税税负率=（应纳增值税税额÷增值税应税销售额）×100%

判断一个企业增值税税负水平是否合理，因地区、行业、企业的不同而不同。目前税务机关常用的方法是同业对比法。即把一个企业的增值税税负与同一行业税负经验值进行对比，如果企业增值税税负明显低于同业税负率峰值，则可能存在税务风险。同业税负以税务征管实践经验数据为依据。

2.增值税税负变动率

增值税税负变动率指企业一定时期增值税税负率与上年同期（或上期）比较发生变化后的差异度。其计算公式为：

增值税税负变动率=〔（本期增值税税负率－上期增值税税负率）÷上期增值税税负率〕×100%

当增值税税负率超过企业历史数据或同业数据时，则说明存在某些特殊因素影响企业的税负，可能存在税务风险。

3.应税销售额变动率与应纳增值税额变动率弹性系数

应税销售额变动率与应纳增值税额变动率弹性系数为应税销售额变动率与应纳增值税额变动率的比值。其计算公式为：

应税销售额变动率与应纳增值税额变动率弹性系数=（应税销售额变动率÷应纳增值税额变动率）×100%

我国现行增值税采用比例税率（基本税率为17%，低税率为 13%和零税率，征收率为 3%），因此销售额与应纳税额具有高度正相关关系。一般来讲，企业销售额的增长与应纳增值税的增长应当同步。但不能说若弹性系数大于1，则企业就一定存在税收违法风险。由于应纳增值税的变动由销项税额与进项税额两个因素的变动决定，对该弹性系数的分析还应联系企业进项税额的变化。[6]

4.进项税额控制额

6) parade [pə'reɪd]v.游行；展览；招摇过市；接受检阅 n.游行；检阅；炫耀；一系列

进项税额控制额=（期末存货较期初增加额+销售成本+期末应付账款较期初减少额）×主要外购货物的增值税税率+本期运费支出数×7%

具体分析时，将进项税额控制额与财务报表计算的本期进项税额进行核对，如果前者明显小于后者，则可能存在税务风险。

除了以上指标，企业还可通过投入产出指标、能耗指标、销售指标等其他辅助指标分析识别企业税务风险。

（二）应用实例

某酒业股份有限公司主要生产粮食类白酒。根据国民经济行业分类，该公司属于酒、饮料和精制茶制造业。该公司2009年、2010年主要财务指标数据见表1。

表1 公司2009年、2010年主要财务指标单位：万元

从表1数据可得以下增值税主要评估指标：

1.增值税税收负担率

表2 2004年～2006年该企业所在地区行业增值税税负率表

表3 2003年～2007年全国增值税行业税负率及预警标准

2.增值税税负变动率

从表 4可知，与同业数据相比，该企业增值税税负变动率偏大，说明存在某些因素影响企业税负变动。进一步分析的重点是原材料及产成品库存、进项税额抵扣额的变动情况。

表4 该企业所在地区及全国行业增值税税负变动率表

3.应税销售额变动率与应纳增值税额变动率弹性系数

4.进项税额控制额

该企业2009年进项税额172,080,373元，2010年进项税额249,207,209元。该企业进项税额明显大于进项税额控制额，可能存在虚抵进项税额和购进货物提前申报抵扣进项税额的问题。

该企业存在的税务风险来源于白酒行业税收征管的特点：（1）白酒生产企业属于农产品加工行业，原材料购进和耗用数量难以核实。（2）白酒生产工艺复杂，即使生产同一种产品，受设备状况、工艺流程、原材料种类和耗用量等因素的影响，出酒率也存在较大差异。（3）白酒行业关联交易、现金交易等现象比较普遍，且白酒产品种类繁多，销售网点分散，销售形式灵活，客观上便于通过账外经营、迟计销售、不开发票等手段偷逃税款。

四、企业税务风险及其应对策略——以增值税为例

企业应根据税务风险评估的结果，考虑风险管理的成本和效益，在整体管理控制体系内，制定税务风险应对策略。下面以占我国税收收入比重第一位的税种——增值税为例，对企业税务风险问题及其应对策略进行分析。

（一）正确计算销售收入和销项税金

《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第 538号）中第十九条规定：增值税纳税义务发生时间：“销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天”。对销售入账时间应按税法规定的纳税义务时间确认销售行为的发生，在取得销售收入后应及时转入相关销售账户并及时计提应交税金。

（二）销售收入的税务风险及其应对策略

对于一般企业而言，财务会计核算制度比较健全，正常的销售一般都能及时注入销售账。但仍应及时检查账面销项税额是否正确。检查方法是：（1）通过公式：销项税额=不含增值税销售额×增值税税率，计算销项税额与账面销项税额进行核对，两者应该相等，如果不等，应查找原因并及时更正。（2）根据防伪税控IC卡抄税，用所抄销项税额与账面销项税额进行核对，两者应该相等，如果不等，应查找原因并及时更正。

一些特殊项目也可能产生税务风险：（1）收取价外费用，未计入销售纳税；（2）实物投资未计提税金；（3）以各种促销方式销售未按实际销售价计税；（4）“以物易物”未计提税金；（5）销售残次品、边角余料、废品等未作销售计税；（6）随同产品出售的包装物未计提税金；（7）《增值税暂行条例实施细则》第四条规定的视同销售货物的八种行为未计提税金；（8）未划清增值税应税项目与非增值税项目的混合销售行为，如划分不清的，应交纳增值税；[7]（9）预收账款的税务风险。

（三）增值税进项税额的税务风险及其应对策略

纳税人购进货物或者接受应税劳务支付或者负担的增值税额，为进项税额。进项税额是交纳增值税的抵扣额，是税务机关重点检查的部分。

《中华人民共和国增值税暂行条例》规定：下列进项税额准予从销项税额中抵扣：（1）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。（3）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和 13%的扣除率计算的进项税额。（4）购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。

企业为了防范增值税进项税额的税务风险，应注意以下几点：

（1）增值税税法有关规定。《国家税务总局关于调整增值税抵扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函[2009]617号）规定：增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额；实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

增值税抵扣税凭证的流转程序一般需经历几个环节，各环节经办人不但应注意保管抵扣税凭证，还应非常关注 180日的期限，保证抵扣税凭证在期限内得到认证、稽核比对或申报。

（2）进项税额的核对。办理认证、稽核比对后的增值税抵扣税凭证其进项税额合计数应与账务处理后的抵扣税凭证在应交税金——应交增值税——进项税额科目的账面金额一致。如果不一致，说明有错误，应采取有效的方法查找产生错误的地方。

（3）运输发票抵扣管理。针对很多企业运输发票抵扣税额比较大的现实，应加大对异常票、大额运票、汇总开具运票的评估分析力度，加强运输发票与购货合同、付款凭证、验收入库单、同期货运价格的审核比对。[8]

可见，企业税务风险产生于决策和日常经营过程中，风险控制也应置于日常的管理和业务工作中。只有管理层和业务人员与税务人员配合，才能开展有效的税务风险管理。企业应建立全方位的税务风险管理和内部控制机制，以参与企业制度建设的方式提前介入企业纳税管理环节，实现税务管理环节的前移，提前防范税务风险，变发现型控制为预防型控制；重视企业自我管理，变被动管理为主动管（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对；未实行理，实现自我遵从。[9]

[1] 国家税务总局.建好风险防火墙 关上企业“税务门”[EB/OL].http：//www.chinatax.gov.cn/n8136506/n8136563/n8136889/n8747853/n8747883/9082268.html，2009-05-20.

[2] 张平平.企业税务风险及防范探析[J].现代商贸工业，2010，（1）.

[3] 杜剑，杨杨.大企业税务风险控制的二维视角[J].特区经济，2009，（11）：109.

[4] 张剀，房红丽.管理税务风险：大企业正在进入角色[N].中国税务报，2010-07-12（5）.

[5] 马海涛，白彦锋.纳税评估[M].北京：经济科学出版社，2010.

[6]《微观税收分析指标体系及方法》编委会.微观税收分析指标体系及方法——纳税评估技术指导参考[M].北京：中国税务出版社，2005.

[7] 王震寰.中小企业的税务风险[J].中国中小企业，2002，（4）：55.

[8] 宋韶山，贠相忠. 新理念 新模式 新举措 破解大企业税收管理难题[N].中国税务报，2010-05-21（3）.

[9] 国家税务总局.落实《指引》 与大企业共同控制税务风险[EB/OL].http：//www.chinatax.gov. cn/n8136506/n8136563/n8136889/n8747853/n8747883/9079041.html，2009-05-20.

The Study of Enterprise Tax Risk Management

WU Wei-jie
（ School of Business Administration, Jimei University, Xiamen, Fujian 361021, China ）

Since “the Guide to Tax Risk Management for Large-sized Enterprises” published in May 2009, more and more enterprises have payed regard to tax risk management. This article firstly defines tax risk, then analyses the external and immanent causes for tax risk, thirdly utilizes tax assessment tools to identify tax risk, illustrated with value-added tax. Fourthly studies tax risk management on value-added tax and the strategy on counteracting tax risk.

tax risk;tax assessment;value-added tax;identifying;counteracting

（责任编辑 毛志）

F275 < class="emphasis_bold">文献标识码：A

A

1673-9639 （2011） 06-0072-05

2011-09-12

吴蔚捷（1980-），女，福建厦门人，讲师，研究方向：管理、税收。