作业成本管理在煤炭企业中的运用分析

申潞晋

摘要：一直以来，煤炭行业都是促进中国经济发展的支柱型产业，对我国社会的发展也有着至关重要的影响。但是由于经济社会的全球化发展趋势，国民经济已进入新常态，为适应人类生活与经济社会的发展需求，很多能源被大规模开发与利用。在此环境下，我国传统的煤炭行业正式进入了周期性调控阶段，而高利润时代也一去不回，开始走向了微利甚至亏损的道路。随着煤炭企业经济效益与生产成本的不均衡发展，成本管理也变得越发重要。在此背景下，文章围绕作业成本管理在煤炭企业中的运用进行了分析和探讨，以期可促进煤炭企业的健康、持续发展。

关键词：作业成本管理;煤炭企业;运用对策

随着经济的全球化，信息技术越发成熟，各企业间的竞争也越发激烈，在此形势下，企业的经济利润大幅度缩小，有的企业甚至还面临着倒闭的风险。对于各大企业而言，生产成本是影响收益的首要原因，同时也是反映企业在生产活动中各种费用支出的价值尺度。在我国传统的成本核算管理模式中，其所提取的信息往往无法全面反映企业成本费用的主要来源，因此就造成了很多资源浪费等问题，甚至给企业带来了许多无谓的经济损失。同时由于我国企业实施作业成本管理模式的时间要远落后于发达国家，所以在实际使用中还缺少经验，要想有效管控企业的成本，要想合理分配资金并节省大量的成本，企业必须合理开展作业成本管理工作。

一、成本管理理论

（一）成本管理概述

在20世纪初的工业经济发展中，成本管理这一概念随之出现，较为常用的便是预算管理法。自1930年后，我国市场竞争越发激烈，很多企业也开始重视怎样提高自身的生产效率并落实成本管理，随着“泰勒制”的形成推广，成本管理理论越发丰富。在1970年，我国迎来了新技术革命，成本管理也逐渐转变为以市场为导向的成本管理，而不论是成本管理的目标还是实践都发生了极大的改变。在1980年之后，世界制造业的格局出现了变化，生产控制系统也逐渐采用适时制，并致力于零库存、零浪费等目标，而合作式、弹性的管理政策也逐渐落实。在生产制造的过程中通常会使用到计算机控制技术，电脑整合制造的趋势也越发显著。随着新制造环境的到来，以往的成本管理计算变得越发困难，甚至无法为企业提供精准、有效的成本信息。在此形势下，目标成本随之出现，随着先进科技的发展，互联网经济、知识经济等活动不断出现，从而导致各企业的间接成本投入比例不断提高，而传统管理会计所构建的y=a+bx的相关性大幅度降低。如今，时代在不断进步，企业存在的成本信息失真问题需要有效解决，而传统的成本计算理论也要不断突破，在此形势下，作业成本法应时而生。

现代成本管理概念综合性较强，其是企业经营管理与成本核算相结合而形成的一种管理方法。该方法是采用现代数据与数理统计的原理，帮助企业结合成本最优原则来管理生产经营活动，在此背景下，企业的成本会不断降低，市场竞争力也会大幅度提高，而其成本效益也会得到保障。

（二）成本管理目标

對于成本管理而言，提供有效的信息与决策管理是其主要目标，依据层次可将其划分为总目标与分目标。首先，企业全局性的总目标包括为企业利益相关人提供成本信息并采用各种手段来控制成本。该目标会受市场经济环境的影响，如成本领先战略企业的总目标致力于成本水平的绝对降低，差异化战略企业的总目标则是促进成本的持续性降低。其次领域分目标包含了成本计算与控制两方面。成本计算是为企业利益人提供成本信息，可让利益人掌握企业资产价值与盈亏情况，同时还能帮助企业员工养成良好的成本意识。而成本控制是为了降低企业成本，在市场竞争的大环境中，成本控制目标会随着竞争战略的改变而发生变化。

二、作业成本管理

（一）作业成本管理概述

作业成本管理是一种基于作业成本法并以管理信息为主的现代成本管理方法。其涵盖了作业的分析改进以及成本的计算控制等方面。在作业成本管理的作用下，成本管控的重点会由产品逐渐分散到其他作业活动，通过追踪作业活动，优化并管控成本，也能找到最佳的管理成本的方法。作业成本管理包含了很多元素，首先是资源，资源涵盖了人工、材料以及间接行为等费用。其次是作业，为了实现某一目的企业会开展相关的生产经营活动，作业可以说是作业成本管理的核心。其次是成本对象与作业链，在工作期间可将产品的生产流程、批次等视为成本对象，企业结合工艺管理流程，将各作业环节按顺序有效连接便会形成作业链，而通过各作业价值的相互传递，企业就会产生一个价值链。最后便是成本动机，也就是各种资源和作业所产生的动机。

（二）作业成本管理的过程

在实施作业成本管理的过程中，首先需合理构建作业中心，设定完作业是否增值的评价标准后还要合理确定，并尽可能减少不增值与低效作业。其次还要确定确保增值作业效率的成本控制指标，从而使作业链更加优化。再者计算实际作业成本，即一个计算期内作业中心归集的资源消耗总额，其包含了增值与不增值两种作业成本。再就是计算分析成本差异，计算并分析控制标准与发生的成本，在发现二者存在的差异后采用相关措施进行修正，不仅能降低企业的成本，还能大大提高其经济效益。最后是业绩评价，合理计量各作业环节的绩效，并对比其基准，之后将管理重心放在提高增值作业的效率上，再借助相关措施可将不增值与低效作业的水平大大降低。

（三）作业成本管理评价

由于作业成本管理具备很多优势，所以在各企业生产经营活动中都得到了普及运用。首先，在作业成本管理的作用下，可实施监督成本发生的整个过程。利用成本动因有效连接资源、产品与作业活动，其可表明资源耗费以及成本发生的原因。通过分析并控制产品产生成本的过程，也明确了作业层次的成本控制途径，而这在很大程度上也有利于企业对成本的管理，而任何铺张浪费的问题都能得到消除。其次，作业成本管理能加深企业对制造费用的了解。在传统观念中，制造费用属于一种间接成本，无法通过有效的方式进行产品追溯，但应用作业成本管理可通过识别费用的方法进行追溯。再者，作业成本管理能优化分配方法。将以往的单一标准分配转化成现下多标准分配，可使产品成本的计算更为精确。再就是能扩展管理对象的范围。成本管理对象不只是产品，还包含企业运行的整个过程。最后，作业成本管理能优化业绩评价模式并提高成本管理的水平。在设置作业中心业绩评价指标的过程中，作业成本管理能综合考虑成本动因等因素，而系统研究作业活动也能减少或消除非增值作业，这样企业的增值作业效率会大幅度提高，资源浪费问题也能解决，从而还能将企业自身的价值有效增强。

（四）作业成本管理的优势

1. 成本分配多元化

以往的成本管理采用的是单一的分配标准，只是使用单位基准的计量指标解释产品所耗的费用，这并不能真实反映相关产品实际消耗的作业量。而且作业成本管理通过多途径分析作业成本，并依据作业耗资源、产品耗作业的原理归集作业成本。成本管理应结合多方面角度，借助关联性质看待问题，这样便可形成多角度价值链，同时也能形成由供应商到客户群的多层次管理理念。

2. 系统分析作业链、价值链

对于传统的成本管理而言，其强调的是生产环节成本，而作业成本管理侧重于分析企业的作业成本和成本动因，并合理归集这些动因以形成作业链——价值链管理模式。在作业成本管理的作用下，管理会深入作业层次，并以作业为核心从而分析其价值链，结合动态情况不断优化价值链，在确保合理的状态下最大限度地降低价值链成本，这样企业的价值链竞争优势会全面提升，还能为客户提供更大的价值来获取效益。

（五）致力于消除非增值成本

非增值成本，即不会增加客户价值的作业所消耗的成本费用。我国原有的成本管理注重的是企业经营期间发生的实际成本费用，并未对成本来源系统分析，由于企业并不了解成本消耗的原因，所以很容易忽视成本中的非增值成本。作业成本管理综合考虑了客户价值问题，将发生的成本过渡到能提升产品与服务价值的环节中，并系统分析和明确了无法带来增值的成本，通过强化企业的经营技术并转变作业工序不仅能有效降低非增值成本，还能最大限度地消除无价值成本，从而提高企业有价值成本，这样企业价值链的运用效果能大幅增强，价值链的核心竞争力也会提升。

三、煤炭企业运用作业成本管理的重要性

（一）可满足市场竞争需要

一直以来，煤炭企业都是采用统一销售，很少会操心产品的销售问题，受此影响，很多煤炭企业均不具备良好的成本管理意识，对成本的分析与控制工作也未进行重视。随着社会科技的发展，很多先进、高效的技术引入到煤炭企业的生产经营活动中，随着煤炭企业生产设备科技含量的不断提升，各种新型矿井随之出现，而企业产品的总量也大幅增多，买方市场也就此出现。随着市场竞争越发激烈，煤炭企业要想占据一席之地不仅要靠地质环境以及每天储量等物质条件，还要注重对企业内部的管理，尤其是成本分析与控制工作，更要不断强化，只有这样产品的成本才能不断降低，而其市场竞争力才会大幅度提高。在日益激烈的竞争环境中，煤炭企业也逐渐重视对成本的管理与控制，但由于受到传统思想与自身条件的影响，企业的产品结构无法得到有效调整，而要想通过完善产品结构来提升产品质量并为企业自身带来更大的经济效益，还具有极大的难度。在疫情开始前，我国煤炭市场受到国际低价煤产品的冲击，致使其一直低迷，而很多煤炭企业的经营发展受到了很大的影响。为了更好地适应激烈的竞争环境，煤炭企业必须加强对自身内部的管理，只有注重对成本的管理与控制，才能科学控制并降低产品成本，而煤矿企业也能进行更持续、健康的发展。

（二）可促进企业自身的发展

煤炭企业在开展成本核算与管理工作中存在如下问题。首先煤炭企业开展的成本管理与控制均是以产品为对象，所以成本管理与控制仅局限在产品这一层次，企业无法进行追溯，自然不能从源头进行管控。其次在传统的成本管理工作，成本核算是其核心，因产品的成本关系着材料、人工和非制造费用等部分分摊，所以其无法真实反映出煤炭企业对资源的消耗以及利用情况。再者是费用列支不合理，煤炭企业缴纳的矿产资源补偿费直接关系着煤炭产品，对于这部分费用企业应将其纳入制造费用中，但依据《矿产资源补偿费征收管理规定》，其缴纳的资源补偿费属于管理费用，正因如此，产品销售的毛利率颇高。如今，虽然很多煤炭企业均构建了成本指标考核、测算等管理方法体系，但仍滞留在原有的成本分析与核算方面，因未形成系统的成本动态监测分析，再加上事前控制工作很少涉及，事中、事后又颇多，这在很大程度上都会降低煤炭企业的成本管理成效。最后由于煤炭企业的经营战略没有和成本管控作业有机契合，很多企业还只局限在战术方面，并未结合企业内、外的环境变化落实管理作业，也未采用有效的管控措施，而只是一味地降低产品成本从而实现对成本的管控，成本控制的效果与作用都无法全面发挥。

四、作业成本管理在煤炭企业中的运用

（一）煤炭企业应用作业成本管理的理论框架

1. 生产业务流程

对于煤炭企业而言，其不仅环境变化大，而且生产场地并不固定，生产环节也极为复杂，但若通过有效地梳理，煤炭生产环节可分为以下几步骤：开拓、掘进、回采、多个主导工序、运输以及通风等。依据这些步骤便可明确煤炭企业的生产业务流程。

2. 产品成本的构成

通常情况下，煤炭企业的产品成本是由材料、工资、电力以及设备租赁和修理费用等固定成本构成的，依据作业标准将这些成本费用有机划分，不仅能规避重复，还能以作业为单位对产品成本的构成要素科学管控。

3. 作业成本管理原理

首先，煤炭企业生产煤产品的目的在于满足顾客的消费与使用需求。在开展生产工作的过程中，煤炭企业必须站在顾客的角度科学制定成本预算与目的，顾客购买产品的原因在于产品自身的效用，总的来說，企业生产产品的目的是将产品的效用性全面发挥。其次，产品带动作业，企业进行的生产都取决于产品，在确定了目标产品后就可进行消耗作业，至于作业所产生的资源消耗也能为后续的既定产品的生产进行服务，所以煤炭企业需从生产角度出发，通过分析作业所消耗的资源也能将不必要的作业成本全面清除，这样也能解决很多没必要的开支。再者即作业对资源的消耗。企业在生产过程中会进行很多作业，而各项作业开展期间又会耗费大量的资源，基于此，企业的资源消耗与作业有着直接的联系。在产品生产期间，执行的作业量多会使资源的消耗大。所以要想降低对资源的消耗，煤炭企业就要减少作业。通过优化资源配置，企业的作业能得到完善、改进，这不仅能降低作业对资源的消耗，还能防止出现不必要作业从而造成资源的铺张浪费。在这一过程中，煤炭企业进行的作业虽不能全部发挥效用，但却是企业获得产品的首要条件，例如开采煤矿前实施的掘进作业，生产作业前进行的安全作业，这都需要企业全面把控产品作业。最后成本动因，所有成本的消耗都有其原因，企业只有找到消耗原因才能合理优化产品成本，才能有效消除没必要的成本费用，企业只有优化作业及工序，产品的生产效率才会提高，产品成本才会大幅降低。

（二）企业作业成本管理系统的相关流程

1. 系统分析煤炭企业的业务流程

在落实作业成本管理的过程中，企业首先就要明确管理系统的用途和应用范围，这样便能有效提高作业成本管理的应用效果与精准性。其次依据企业的生产经营与资源流通过程，可构建出有效、可行的成本流通模式，对于成本发生的因素也能合理确定。再落实企业各部门的成本消耗职责，也能构建出作业与成本消耗控制体系与责任控制机制，如图1所示即煤炭企业成本核算业务处理流程。

2. 作业识别和认定

通过分析作业流程，可对作业有效分解并归并，这样不仅能明确各级别的作业中心，还能让作业链更加精确。对于煤矿集团而言，企业均是分级管理，而不同级别的管理决策范围也不相同，涉及成本也不同。所以企业可借助混合方式明确作业。如结合职能部门划分作业，因煤炭生产的过程中会依据各部门的作业情况来确定并归集资源的消耗，如采煤团队、勘探团队等。所以在进行成本核算时，企业需要依据各职能部门所划分的作业开展核算。其次便是依据业务流程来划分作业，因为煤炭的生产工作包含了很多流程，而且这些流程都能分解出多项作业，比如勘探作业中心涵盖了作业前的准备工作、爆破作业以及修理作业等，所以在成本核算的过程中，企业需结合业务流程来进行核算。

3. 依据作业链明确目标成本

通过有效识别有价值的增值目标成本，再通过系统分解并采用标准作业成本来计算目标成本，这样煤炭企业的作业链也能更加精准、有效。与此同时，结合不同作业所消耗的成本归集费用，可精准核算出各作业成本所消耗的资源，同时还能合理统计并分析。因煤炭企业的开拓、掘进等作业都是由不同区队构成，所以企业可将同质作业的区队划分为一个成本库，这样也能缩减成本核算的工作量。

4. 基于作业成本的成本核算

对于煤炭企业而言，合理管控产品成本，杜绝不必要的成本支出并确保所有成本支出均为产品的增值服务，这样也能为企业创造更大的经济效益，而企业也能实现低消耗、高产出的经营战略目标。

（三）煤炭企业应用作业成本管理的基础条件

1. 加大作业定额管理力度

定额是成本预算的基础也是核算和控制的前提，各煤炭企业在开展生产作业的过程中要制定符合企业各空间区域资源消耗的定额。定额是以生产技术与管理水平为基础，不论是对企业人力、物力和财力的利用还是消耗，都要遵循相应的制度标准。定额通常包括劳动定额、产量定额以及费用定额等，在实际作业前企业必须做好定额管理工作，优化定额标准，若企业制定的定额与实际不符，企业就需结合实际情况重新修订。同时依据可行、科学的原则制定全面的材料、劳动定额以及产量定额，这在一定程度上都能满足企业的生产作业需求，而且在条件允许的情况下，企业还要明确辅助材料定额与费用定额，以便煤炭企业的作业成本管理能有效地落实。此外，针对煤矿采掘工作面的材料企业要进行超过90%的品种有消耗定额，为了提高成本管理的有效性，企业需制定以作业为基础的定额。

2. 构建完善的原始记录

原始记录可有效反映企业的生产运营情况，同时也是企业进行产品成本核算与管理的数据依据。为了将生产经营与成本核算要求有效满足，企业需对产品的数量、各作业的工作量以及劳务量等原始数据合理记录，需确保记录的精准性，还要有序开展凭证填制、审核与传递工作。在构建原始记录期间，企业需结合生产管理与核算需要设定具体内容，在这一过程中应力求简单、便捷且符合实际情况。

3. 做好计量、验收作业

成本管理与核算与计量、验收有着直接的关联，计量、验收的精准性对管理核算工作的效果也有着决定性影响。在开展工作的过程中，核算部门应构建完善的计量、验收机制，不论是对产品、材料的入库还是出库都要结合凭证进行计量、验收。不仅如此，核算部门还要加大对计量人员的培训力度，对相关计量仪表、器具也要定期检查、校验，这样计量工作的有效性与精准性才能得到保证。

4. 合理构建经济核算制度

构建完善的成本核算与日常管理制度十分关键，如制定考勤制度、奖罚机制与限额领料制度等，这些制度都应结合生产经济活动合理建立，这样不仅能满足企业业务核算与管理需求，还能作为成本核算与管理的重要依据。

（四）构建煤炭作业成本管理系统

在煤炭企业，作业成本管理是一个相对复杂的管理子系统，其中还包括成本核算、成本预算、成本控制、业绩评价等子系统。以成本核算子系统为例，借助计算机技术由多角度统计核算各作业产生的实际成本，这样可为后续的成本控制与业绩评价提供精准、有效的成本信息依据。在以往的成本核算中，通过不同角度获得成本信息极容易出现较大的偏差，从而使总成本与各部分成本不相等。作业成本法可经由多角度考察成本相关信息，并最大限度地提高成本控制与业绩评价的科学性和可行性。对于煤炭企业而言，作业成本预算是其在理解作业与成本动因的前提下，对日后的作业量以及资源的消耗量进行的合理预测。作业成本预算是建立在作业层次上的一种目标成本确定方法，企业运用作业成本预算可获得更精准、可靠的目标成本。

五、结语

总而言之，采用作业成本管理的方法与原理可将企业的各项成本费用统计和分摊，结合不同产品与区队，煤炭企业还能有效落实作业成本核算工作，通过实时跟踪管理作业成本，并进行动态反映，它在很大程度上能提高成本核算的精准性与有效性。而且使用相关软件归集信息，还能实现原始单据的自动查询和对账，这不仅有利于企业管理者的经营管理，还能为他们的决策提供有力的数据参考。而且在作业成本管理的作用下，我国煤炭企业的经营能力与管理水平都能得到大幅度提高。

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（作者单位：山西省长治经坊煤业有限公司）