浅议事业单位会计制度固定资产折旧的改革

马妙娟

浅议事业单位会计制度固定资产折旧的改革

马妙娟

2013年1月1日，新《事业单位会计制度》开始实施，新制度对固定资产的会计处理进行了较大的调整，创新引入了固定资产折旧，制定了“虚提”折旧的创新性处理方法，这对于事业单位加强资产管理，解决事业单位财务状况严重不符、信息失真，促进事业单位健康发展具有重要作用。

事业单位；固定资产；折旧；改革

随着我国公共财政体制改革的不断深化，原来的事业单位会计制度，已无法适应新形势下会计发展的需要。本文对旧的《事业单位会计制度》中固定资产折旧会计处理办法及存在的问题进行了分析，并就新《事业单位会计制度》中固定资产折旧的会计处理办法进行了探析。

一、1998年《事业单位会计制度》中固定资产折旧的会计处理

（一）对固定资产折旧的处理。我国旧的《事业单位会计制度》没有明确对固定资产是否计提折旧做出规定，也没有设置折旧这个科目。事业单位在具体的操作中，在支付款项的时候，借记“事业支出”等科目；贷记“银行存款”等科目。与此同时，借记“固定资产”，贷记“固定基金”。但是这种会计处理方式会带来以下弊端：一是虚增资产：固定资产以原值保持不变，不反映由于使用造成的价值损耗，在资产负债表中虚增了资产，由于固定基金保持不变，虚增了净资产。二是重复列支成本：在固定资产购置时，根据其原值列支事业支出，而按收入的一定比例计提的修购基金时，又列支了一次成本。三是成本核算不准确：事业单位在开展业务活动时，固定资产不计提折旧，少列成本，虚增盈余，不符合会计核算的配比原则。

（二）修购基金的处理。事业单位在提取修购基金时，按照收入的一定比列计提：借记“事业支出”；贷记“专用基金——修购基金”。计提修购基金具有固定资金部分补偿和储备制度双重特征。从科目性质来看，“修购基金”是专用基金明细科目，属于净资产类账户，但在固定资产进行清理时，又相当于企业中的“固定资产清理”过渡性资产账户，在使用修购基金购置固定资产时，又相当于实存资产账户。“修购基金”账户的这种多用途，使其角色难以定位。按收入一定比例提取修购基金，体现出一种补偿的经济实质，是为符合事业单位开展业务和经营活动的特点，事实上修购基金与事业单位的收入并无直接因果关系，其本质是一种资金储备，部分体现了会计的配比原则，不符合权责发生制原则。

（三）造成以上会计处理方式的原因

1.事业单位的功能定位模糊

目前，我国的事业单位大致可以分为三类，一类是承担政府行政职能的事业单位，一类承担社会公益事业类职能的事业单位，一类是开展生产经营类服务，具有企业性质的单位。在制定事业单位会计制度时，在考虑第一类和第二类中未开展经营业务的事业单位的情况下，会计核算采取收付实现制，固定资产不计提折旧；对于第二类中开展生产经营和第三类事业单位，按照收入一定比例计提修购基金对固定资产使用进行部分补偿，符合预算管理体制，同时兼顾了事业单位开展经营活动的具体情况。

2.预算管理体制对会计核算的困扰

固定资产在购进时，事业单位按预算进行列支，同时又用“固定基金”反映财政对事业单位的投入，固定基金相当于企业中的股本，一般不能随便减少，不能将其转入折旧，所以旧的事业单位会计制度采取了一个折中处理办法：规定事业单位不提折旧，修购基金根据收入的一定比例进行计提，其反映的不是固定资产物耗的转移，而是对收入的抵减。

二、对《事业单位会计制度》固定资产折旧会计处理进行改革的优点

建立固定资产折旧制度能够体现会计核算的权责发生制和配比原则，修购基金计提是一种部分补偿机制，与收入、经营均无多大关系，而且其本质是一种储备机制，固定资产折旧计提则能够实现完全补偿机制。

为实现对事业单位的预算管理和绩效考核的需要，新制度中引入了固定资产折旧：不但要求事业单位确定是否计提折旧，对于“虚提”折旧，也规定了创新性的会计处理方法，事业单位在计提折旧时，不是计入支出，而是冲减单位的非流动资产基金。这样的处理方法，不仅适应了预算、财务管理的双重需要，对于事业单位支出的预算口径，也没有造成影响，解决了事业单位财务状况严重不符、信息失真的情况，为事业单位内部成本核算提供了大量的会计数据，实现了实物管理和价值管理的结合。

三、新《事业单位会计制度》中固定资产折旧的会计处理

第一，重新调整了固定资产的类别。和以前的划分相比，新的固定资产类别更加细化。第二，提高了固定资产价值标准。新的事业单位会计制度中，通用设备和专用设备的资产价值标准均高于原标准。第三，用“非流动资产基金——固定资产”替代“固定基金”科目，反映事业单位在固定资产的资金占用。第四，对固定资产进行折旧。第五，明确固定资产后续支出的会计处理。第六，月末结账的时候，把“基建账”数据纳入事业单位的大账核算。第七，对于盘盈固定资产的计价方式方法，做了明确的规定。第八，对2013年12月31日事业单位的固定资产原值、已使用年限等进行摸底，然后根据各行业和各单位的情况对固定资产折旧进行补提。

账务处理上，在固定资产购进时，借记“事业支出”，贷记“银行存款”，同时借记“固定资产”，贷记“非流动资产基金——固定资产”，固定资产在月末计提折旧时借记“非流动资产基金——固定资产”，贷记“固定资产”，这样在资产负债表中资产栏固定资产净值是固定资产减去累计折旧的余额，反映固定资产的摊余价值，与净资产反映的“非流动资产基金——固定资产”保持一致，采取这种会计处理办法，既避免了重复列支成本，又体现了会计核算的权责发生制的原则。

四、存在的问题

事业单位目前采用的是收付实现制，非经营性业务不核算其所发生的成本，同时经营性业务和非经营性业务难以区分。在实际操作中，事业单位要对各类资金来源在一个会计主体进行核算，对于发生的费用难以进行合理的分摊，无法体现会计核算的配比原则，而虚提折旧也会导致经营性业务成本核算不准确，不利于正确评价和全面考核资金的使用绩效情况，不能真实的反映事业单位所发生各项业务的实际成本，不利于事业单位加强内部管理，也不利于合理有效使用财政预算内资金。

总之，新会计制度适应了新形势发展的需要，借鉴了国际惯例，规范了事业单位的收支管理，加强了资产管理，体现了财政改革的新要求，可以更全面、更真实、更合理的反映事业单位的财务状况以及预算执行情况，对于促进事业单位的健康发展，具有非常重要的意义。

[1]谢云天.事业单位固定资产是否应计提折旧.中国会计报，2013年12月13日.

[2]刘洪学.浅谈事业单位“固定资产”新旧制度衔接的技术方法.齐鲁珠坛，2013年6月10日.

(作者单位：山西国际商务职业学院)