《政府会计制度》对医院成本核算的影响

李琳

摘要：2019年1月1日起，所有公立医院全面施行新颁布的《政府会计制度》，明确要求医院实行全成本核算。本文首先介绍了《政府会计制度》对医院成本核算的意义和影响，然后分析介绍了现行医院成本核算中存在的成本意识薄弱、制度不健全、成本设置单元不统一和核算科目不全面、信息系统更新不及时、数据不共享、未进行全成本核算等问题，并针对这些问题提出了有针对性的改进措施。

关键词：《政府会计制度》;公立医院;成本核算

引言

公立医院虽属事业单位，以公益性为第一属性，但往往并非财政全额拨款，需要靠经营活动维持医院正常运转，因此具有经营性。对于一家具有经营压力的单位而言，全面准确的成本核算管理对促进其持续健康发展具有十分重要的意义。2019年1月1日起，所有公立医院全面施行新颁布的《政府会计制度》，这对于提高政府会计信息质量、提升医院财务管理水平、全面实施成本绩效管理、建立现代财政制度具有重要的政策支撑作用，对医院的财务管理工作提出了新的要求，同时给公立医院的成本核算带来了新的变化和挑战。

一、《政府会计制度》下成本核算对公立医院发展的意义和影响

（一）加强医院成本管理，有利于公立医院整合各项资源，提升资源利用率

随着我国医疗卫生行业市场不断扩大，医疗行业的竞争日趋激烈，这就对医院的成本管理提出了更高的需求。对于医院来说，积极整合医院各项资源，加强资源的优化配置，提升资源利用率，既是应对竞争的必然要求，也是医院长期发展的客观需要。《政府会计制度》的颁布对医院成本管理的改进与创新是一种倒逼，但同时也为医院对基础档案进行重新整理，进一步优化调整医院内部的人员管理、医疗耗材管理，合理规划医院的成本結构，提高医院的资源使用效率，促进医院合理发展提供了重要契机。

（二）加强医院成本管理，有利于规范完善公立医院的绩效考核体系，提高绩效管理水平

《政府会计制度》对公立医院的全成本核算提出了更高要求，必然促使公立医院提供更准确完整的成本数据，尤其是更加准确地反映医院成本的各项构成情况，这样也为医院的绩效考核提供了更有效的数据支撑，有利于公立医院规范完善绩效考核体系，促进各科室管理层采取各种措施以降低科室成本，促进医院经营效率的提升，增加医院的门诊量和床位使用率，保持医院持续健康发展。

二、公立医院成本核算中存在的问题

（1）成本管理意识薄弱，管理制度不健全。目前，国内公立医院的管理者大部分都是医疗技术人员出身，工作中更多关注医院医疗业务的开展，对医院的成本管理既缺少相关专业知识，也缺少足够的重视，这就造成医院的成本管理工作往往得不到管理层的有力支持，更谈不上提前谋划。从实际情况来看，大部分公立医院的现行成本管理制度都比较粗略，缺乏细致清晰的操作细则，针对性和可操作性不强，效果也不够不理想。

（2）成本核算单元不统一，核算项目不全面。从实际情况来看，有些公立医院在开展成本核算时，有时会出现各个相关科室在科室名称上的设置都没有保持一致的情况，比如相同科室在财务系统、HIS系统、人力系统、物资系统上都没有统一名称和编码，给成本归集带来困难。另外，成本核算的项目也不全面，公立医院的成本项目一般包括人力成本、材料成本、房屋支出、设备支出、药品支出以及其他公用经费等大类，但对于大类里的细项核算的并不全面，存在不少漏项，不能完全反映实际成本情况，比如人力成本只核算了在职人员的基本工资项目，并没有核算各类社会保障缴费及离退休人员的工资成本。此外，有些医院对部分公用成本项目都没进行成本核算。

（3）信息系统更新滞后，成本数据提取不够准确。从理论上讲，成本数据最准确的来源应该是医院HIS系统，医院各部门的成本也应该都跟HIS做对接。但实际上，由于历史原因，大部分公立医院不同部门的业务系统往往都是分别开发、独立运作的，并没有跟HIS对接，因此成本数据都无法从HIS系统直接提取，只能从财务部门的核算系统取数，而且也只能按部门进行核算，无法按多维度、多层次的方法确定成本核算对象，对成本核算进行细化。

（4）成本都是直接成本，未进行分摊。依据《事业单位成本核算基本指引》，公立医院不仅应当合理地将直接成本追溯至相应的成本对象，还应该对间接费用进行归集与分摊，主要是将医技科室、医辅科室以及后勤科室等这些非临床科室产生的成本分摊到临床科室中去。但在《政府会计制度》实施前，不少医院的核算的主要是各科室发生的直接成本，没有进行间接成本的分摊。

三、《政府会计制度》下公立医院成本管理的改进措施

依据《政府会计制度》及《医院补充规定》的要求，医院政府会计报告体系中的财务报告体系不仅包括资产负债表、收入费用表、净资产变动表、现金流量表，还包括附表、附注以及财务报告，而这个附表就是成本报表，其中包括医院各科室直接成本表、医疗临床服务类科室全成本表、医院临床服务类科室全成本构成分析表，《医院补充规定》中提供了附表的报表格式。尽管这些成本报表都是附表，但对于医院的管理层和决策者全面掌握情况，作出科学决策至关重要。为适应《政府会计制度》要求，医院应当从如下几个方面着手，积极改进成本管理工作：

（1）加强成本管理意识，完善成本管理制度。公立医院应加强各层次医务人员的成本管理意识，完善成本管理制度。重点从两方面入手，一是加强成本管理宣传工作，以定期组织学习、会议、宣讲等方式，不断加强全员的成本管理意识，让职工从思想上真正重视成本管理工作;二是借《政府会计制度》实施的契机，重新梳理完善医院的财务制度、成本的核算和控制制度。按照双功能、双基础、双报告的会计核算模式做好会计这项基本工作，确保成本数据的可靠性，同时可以通过开展有效的内部控制活动，强化对医院各环节的成本控制工作，并将全面预算管理纳入全成本核算中，这样既能及时准确得对预算进行调整管理，又能进一步优化医院的成本控制水平。

（2）统一成本核算单元和成本核算项目。根据《政府会计制度》对附表的规定，医院各科室直接成本表反映的是各医疗科室、医技科室、医疗辅助科室以及行政后勤类科室发生的直接成本，指的是医院各科室开展医疗等其他活动发生的能够直接计入或采用一定方法计算后直接计入科室成本的各种费用。所以医院可以先对所有科室重新分类和归类，将科室按大类分为临床服务科室、医疗技术科室、医疗辅助科室、行政后勤科室，并且将医院财务系统、HIS系统、人力系统、物资系统上科室类别和科室编码、科室名称都统一化;另外依据《政府会计制度》对医院会计核算工作的要求，重新整理《政府会计制度》下要求的会计科目，提高成本数据的准确性。

（3）加强公立医院信息系统的建设，提升成本核算信息化水平。为做好新系统下的成本核算工作，公立医院应该积极加强医院信息系统的建设工作，以提高医院成本核算的信息化水平。首先医院财务部门应该及时更新财务系统，使新系统支持《政府会计制度》的双基础双功能的模式，并满足平行记账的要求，做好各类明细账的核算工作，为成本核算提供准确的基础数据;其次医院应该构建信息共享平台，以财务活动作为主线，贯穿医院的人、财、物的业务活动，将财务系统与医院HIS、人力、物资等系统实现实时对接，实现数据信息之间的相互联系与共享，使成本核算的信息更具有真实性和可靠性，提高成本控制的信息化水平。

（4）选择科学合理的费用分摊指标，做好临床服务类科室的全成本核算工作。依据《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》的补充规定和衔接规定的通知，医院的临床服务类科室的全成本核算表应该将单位管理费用、医疗辅助类科室直接成本以及医疗技术类科室直接成本逐步分摊到临床科室，促进临床科室达到全成本核算的要求。医院依据受益者原则进行成本分摊，将行政后勤、医疗辅助、医疗技术的科室成本按收支配比、人员、工作量、面积等分摊指标逐步分摊到临床服务类科室，使临床科室的全成本等于直接成本和间接成本之和。图1是医院的成本分摊图。

分摊的基本原则是：行政后勤科室的直接成本第一次分摊都按科室人数分摊到临床服务科室、医疗技术科室和医疗辅助科室;医疗辅助科室包括病案管理科、收费处、住院处和供应室，病案管理科的成本按出入院人数和送借病历组合分摊到临床和医疗技术科室;收费处成本按收费和挂号次数分摊;供应室成本按供应室的消毒金额分摊到临床和医疗技术科室;医疗技术科室包括检验、放射、超声、病理、输血和药剂科，医疗技术科室的成本按科室开单收入分摊到临床科室;临床科室的全成本等于直接成本加一次分摊成本加二次分摊成本加三次分摊成本。

（5）提高财务人员综合能力。财务人员的专业知识以及能力，直接决定了医院成本核算的准确性和执行效果。《政府会计制度》的实施对财务各类人员的专业水平提出了更高要求，医院应该从促进长远发展的高度，做好财务人员的专业培训工作。另外，财务人员自身也应该加强学习《政府会计制度》，熟悉医院相关业务，做好會计核算这项基础工作;成本核算人员更是应该在熟悉会计核算基础工作的同时，熟悉医院的临床相关业务的工作流程和管理要求，在实践工作中更有针对性地做好成本核算工作。

结语

公立医院应该从思想上认识到成本控制的重要性，并能正确认识到新颁布的《政府会计制度》对医院的成本核算工作带来的变化和挑战。落实《政府会计制度》的各项要求，组织财务人员认真学习相关制度，提高财务人员的专业素质;规范医院的财务制度，从卫生系统建立的全套医院成本核算的实施方法出发来完善成本核算体系和成本控制制度;不断加强医院信息化建设，保证《政府会计制度》的有效实施。保证医院成本核算的全面性和准确性。另外，医院还可以积极探索一些先进的成本核算方法，结合医院自身情况，选择适合医院的成本核算体系，为医院的发展保驾护航。

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